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摘要:金融穩(wěn)定事關國家經(jīng)濟發(fā)展，對于商業(yè)銀行開展外部審計工作，可以作為政府監(jiān)管部門的補充和彌補商業(yè)銀行自身內(nèi)部審計的不足，幫助銀行完善業(yè)務流程和單位治理。但是，隨著銀行業(yè)的不斷發(fā)展和互聯(lián)網(wǎng)金融的沖擊，商業(yè)銀行的外部審計工作面臨著巨大的變化和挑戰(zhàn)。本文在分析商業(yè)銀行外部審計必要性的基礎上，分析了當前商業(yè)銀行外部審計工作所發(fā)生的變化以及新的工作要求，并提出加強商業(yè)銀行外部審計工作措施的建議，以幫助提高對商業(yè)銀行外部審計的審計質(zhì)量，促進銀行的穩(wěn)健經(jīng)營。

關鍵詞:外部審計;商業(yè)銀行

一、商業(yè)銀行開展外部審計的必要性

雖然每個商業(yè)銀行一般都有內(nèi)部審計部門，可以利用內(nèi)部審計工作來監(jiān)控銀行各項工作的風險點，并及時采取應對措施。但是，外部審計對于商業(yè)銀行依然必不可少，特別是對于已經(jīng)實現(xiàn)上市的商業(yè)銀行，有著非常重要的作用。(一)外部審計的獨立性可以彌補內(nèi)部審計的不足。由于外部審計單位，會計師事務所獨立于商業(yè)銀行，因此，與銀行自己的內(nèi)部審計部門相比，外部審計機構具有更高的獨立性，其出具的審計結論更具有價值，它更能向公眾傳達商業(yè)銀行的真實商業(yè)信息。同時，外部審計也可以選擇性的利用商業(yè)銀行內(nèi)部審計結果，從內(nèi)部審計開展情況出發(fā)，使用特定的審計工具進一步深入挖掘問題或風險的根本原因，并擴大內(nèi)部審計結果的使用范圍，可以發(fā)揮內(nèi)部審計的運用，彌補銀行內(nèi)審的不足。同時，它還可以發(fā)揮外部審計對銀行業(yè)監(jiān)管的補充作用。(二)外部審計可以規(guī)范銀行行為，完善銀行治理情況。對商業(yè)銀行進行外部審計，可以全面性地審查銀行業(yè)務流程的合規(guī)性。由于外部審計結果會向社會公開，為了保證銀行的經(jīng)營形象，吸引投資者和客戶，商業(yè)銀行會特別關注外部審計工作組的進駐審計，甚至會害怕外部審計中發(fā)現(xiàn)嚴重影響銀行形象或者難以整改的問題。因此，為了保證外部審計工作結論的可使用性，商業(yè)銀行會規(guī)范自身業(yè)務流程，確保經(jīng)營合規(guī)性。同時，外部審計中發(fā)現(xiàn)的問題也能督促商業(yè)銀行不斷完善自身經(jīng)營的合規(guī)性和合法性，完善銀行的治理。

二、商業(yè)銀行外部審計工作的新變化及帶來的挑戰(zhàn)

(一)審計范圍不斷擴大，審計難度加大。在互聯(lián)網(wǎng)金融的沖擊下，商業(yè)銀行也在不斷創(chuàng)新經(jīng)營方式，而且隨著經(jīng)濟發(fā)展和市場需求的不斷增多，商業(yè)銀行的業(yè)務范圍在擴大，這就給外部審計工作提出了更多要求，增加了審計風險。一方面，商業(yè)銀行的金融服務和金融產(chǎn)品不斷創(chuàng)新和增長，業(yè)務種類越來越豐富。根據(jù)商業(yè)銀行目前的運作情況，商業(yè)銀行的業(yè)務范圍相對較廣，以爭奪市場份額，在傳統(tǒng)存貸款等金融服務的基礎上開展理財、基金保險、投行資管和移動支付等各類業(yè)務。這種寬泛的經(jīng)營范圍使外部審計工作的難度增大。尤其是對于存在多家不同業(yè)務類型子公司的商業(yè)銀行，在審計過程中不僅要考慮被審計銀行業(yè)務的規(guī)范性，還有必要審查業(yè)務是否符合相關行業(yè)的監(jiān)管要求，這對外部審計工作提出了越來越高的要求。另一方面，互聯(lián)網(wǎng)金融的不斷發(fā)展，擴大了商業(yè)銀行外部審計范圍。為了搶占市場份額，提升市場競爭力，各家商業(yè)銀行都在推進移動金融業(yè)務，不斷推出新的金融產(chǎn)品，并與其他互聯(lián)網(wǎng)平臺合作擴寬業(yè)務范圍。這使得外部審計單位，需要展開對相關合作平臺的審計，審計范圍不斷擴大。同時各家銀行的業(yè)務數(shù)量也在不斷攀升，也使得審計工作量增加。(二)外部審計方法和方式的變化。上文提到，新形勢下商業(yè)銀行的業(yè)務范圍不斷擴大，金融服務和產(chǎn)品創(chuàng)新不斷，也就要求會計師事務所的審計方法和方式需要不斷創(chuàng)新。比較常規(guī)的審計工作流程一般重點在于審查銀行業(yè)務操作流程是否有完善的規(guī)定和監(jiān)控，以及各項業(yè)務數(shù)據(jù)和財務數(shù)據(jù)的真實性、準確性，使用的基本是以賬務為起點的基礎審計方法。但是，隨著移動金融和創(chuàng)新金融產(chǎn)品的發(fā)展，外部審計方法也需要隨之有所調(diào)整，更多采用風險導向?qū)徲嫛２皇菑你y行的業(yè)務數(shù)據(jù)出發(fā)，而是從業(yè)務的風險點出發(fā)去審查業(yè)務的合規(guī)性以及流程的規(guī)范性，不僅僅關注銀行財務報告數(shù)據(jù)的可信度，還應關注銀行存在的潛在風險和經(jīng)營的合規(guī)合法性。同時，現(xiàn)在的外部審計也在向系統(tǒng)化、信息化發(fā)展，傳統(tǒng)的以人為主的審計方法逐漸被自動化、智能化的方法替代，對外審單位整個審計流程優(yōu)化和技術支持構成了挑戰(zhàn)。(三)信貸質(zhì)量和風險管理成為外部審計的主要關注點。近幾年經(jīng)濟發(fā)展放緩，制造業(yè)等傳統(tǒng)行業(yè)發(fā)展不景氣，這也給制造業(yè)業(yè)務占比較高的商業(yè)銀行帶來很多不利影響，商業(yè)銀行不良資產(chǎn)增加，不良率上升，資產(chǎn)質(zhì)量下降。信貸資產(chǎn)的資產(chǎn)質(zhì)量情況成了很多商業(yè)銀行經(jīng)營成敗的關鍵性決定因素之一，商業(yè)銀行可能會根據(jù)需求利用信貸資產(chǎn)減值準備來調(diào)節(jié)利潤，銀行的撥備覆蓋率達不到監(jiān)管要求且波動較大。因此，對于信貸資產(chǎn)質(zhì)量的審計工作應該成為重要關注點，不僅要關注商業(yè)銀行信貸資產(chǎn)減值準備的正確性和充足性，還應該關注銀行資產(chǎn)減值損失計提模型和系統(tǒng)建設的合理性。以此來確保商業(yè)銀行風險管理工作符合規(guī)定，不存在舞弊行為。同時，不僅信貸資產(chǎn)質(zhì)量，商業(yè)銀行風險管理還包括其他方面。在當今的市場環(huán)境下，商業(yè)銀行的經(jīng)營也逐漸精細化，風險管理也越來越受到重視。銀行也建立了眾多系統(tǒng)來監(jiān)控和預防風險，例如反洗錢、理財資金監(jiān)控系統(tǒng)等。因此，在開展審計工作時，會計師事務所需要關注商業(yè)銀行的風險管理工作開展情況，掌握其風險管理是否有效。但是，由于銀行業(yè)各項業(yè)務之間關系錯綜復雜，風險因素眾多，也就給外審人員識別和評價風險因素和風險管理程序增加了難度。(四)審計獨立性受到威脅。雖然外部審計是對銀行業(yè)監(jiān)管的有效補充，但會計師事務所的獨立性直接影響審計質(zhì)量和審計結果的可使用性。外部審計獨立性受到許多因素的影響。首先，會計師事務所受政府監(jiān)管，可能因某些利益而影響其實際的審計意見;其次，如果商業(yè)銀行與會計師事務所存在多年合作的情況，也容易出現(xiàn)二者串通勾結，回避問題或粉飾審計報告。

三、加強對商業(yè)銀行外部審計工作的措施

(一)加強對商業(yè)銀行內(nèi)控系統(tǒng)測試，為實質(zhì)性程序奠定基礎。外審機構應注重對商業(yè)銀行內(nèi)控系統(tǒng)的測試，通過內(nèi)控測試掌握銀行的風險管理能力。由于商業(yè)銀行的業(yè)務種類繁多，涉及的業(yè)務系統(tǒng)較多，而且銀行交易筆數(shù)和交易量相對較大。同時，大型商業(yè)銀行分支機構多，分布區(qū)域廣泛。上述特征決定了商業(yè)銀行的審計工作不同于其他類型企業(yè)。如果不能通過內(nèi)控測試來掌握銀行業(yè)務流程的風險識別能力，則需要更多的實質(zhì)性測試程序獲取證據(jù)來作為審計結論的依據(jù)。商業(yè)銀行具有很大的業(yè)務量和較多的分支機構，對抽樣的要求會更高。因此，外部審計人員應該加強對銀行的控制測試，審查銀行的風險把控和管理能力。(二)豐富審計程序，提高審計質(zhì)量。伴隨著對商業(yè)銀行外部審計范圍的不斷擴大，以及產(chǎn)品服務和業(yè)務流程的不斷創(chuàng)新，會計師事務所應該直面商業(yè)銀行的變化，豐富審計方式，調(diào)整審計程序和創(chuàng)新審計方法。一是，外部審計單位應該根據(jù)商業(yè)銀行的規(guī)模、經(jīng)營范圍，以及銀行經(jīng)營的特點來確定審計程序。特別是對于一些非傳統(tǒng)的業(yè)務項目設計并采用個性化的審計程序，并合理確定審計抽樣范圍。充分運用詢問、函證、檢查業(yè)務等方法獲取支持審計結論的證據(jù)，而且，審計范圍不能局限于表內(nèi)業(yè)務，也應該覆蓋全部的表外業(yè)務。因為，表外業(yè)務已經(jīng)成為銀行拓寬經(jīng)營范圍，提升價值創(chuàng)造能力的主要途徑之一。在獲取證據(jù)后，審計人員應將所有信息整合到一起綜合分析，提高審計結論的正確性，降低審計風險。二是，利用信息技術，完善審計程序的設計和運用。商業(yè)銀行大部分業(yè)務均是通過系統(tǒng)進行，并且其系統(tǒng)功能也非常復雜和強大，針對于此，會計師事務所應提高計算機審計技術，可以開發(fā)專用的審計系統(tǒng)，以能夠有效地識別銀行的金融風險。同時，外部審計師應加強提高審計業(yè)務能力，熟悉銀行業(yè)務流程和模式，掌握一些計算機技術，能夠正確識別和審查銀行業(yè)務系統(tǒng)的安全性和可靠性，利用專業(yè)審計程序提高審計證據(jù)的可使用性。(三)以風險為導向，加強對資產(chǎn)質(zhì)量的關注。近幾年商業(yè)銀行的資產(chǎn)質(zhì)量下滑較為嚴重，這不只是經(jīng)濟環(huán)境的影響，也與銀行的風險管理和信貸資產(chǎn)管理有很大關系。為了整頓銀行業(yè)信貸領域存在的問題，銀行業(yè)監(jiān)管機構也開展了信貸領域腐敗問題檢查。因此，外部審計機構應該加強對商業(yè)銀行信貸資產(chǎn)的審計工作，從根源上審查銀行信貸資產(chǎn)及相關聯(lián)業(yè)務的合理性。一是，審計工作應以風險為導向，從銀行可能存在的風險點出發(fā)。審計不能只依靠表面數(shù)據(jù)來做判斷，對于信貸資產(chǎn)要關注交易背景和信貸客戶的實際情況，因為這些直接關系著銀行信貸資產(chǎn)的質(zhì)量，它與發(fā)生區(qū)域性或集中性不良風險的可能性有關。而且，作為銀行業(yè)的主營業(yè)務，信貸業(yè)務也應該作為審計工作的主要關注點，尤其關注銀行信貸資產(chǎn)減值損失計量規(guī)則，保證不存在人為操縱利潤的情況。二是，對于貸款資產(chǎn)質(zhì)量的審計工作，無法完全從銀行系統(tǒng)中獲取，需要通過核實相關借款人的實際情況來掌握證據(jù)。這也就給審計工作帶來了較大的困難，而且，如果是商業(yè)銀行與借款人之間存在不合規(guī)交易，將會給審計人員完成更多的阻礙。因此，在開展外部審計工作時，審計人員需采取特定的審計程序?qū)じ菰?，從源頭上來審查銀行信貸資產(chǎn)的真實情況。(四)提高外部審計的獨立性。外部審計作為銀行內(nèi)部審計和政府監(jiān)管的有效補充，且審計報告要對外公布，其審計結論的真實性和可靠性，直接影響社會公眾對銀行的認知。因此，有必要提高會計師事務所外部審計機構和人員的獨立性，以確保其審計工作的開展和得出審計結論的真實性。一方面，應確保審計師的職業(yè)道德。審計人員需要的不僅僅是專業(yè)知識，還需要較高的職業(yè)道德。如今，審計人員欺詐舞弊也是影響審計獨立性的重要因素之一，應加強對審計師職業(yè)道德的教育。另一方面，對于合作的外審機構也應該定期更換，或在發(fā)現(xiàn)有不正當跡象時立即更換，防止外審機構與被審計銀行之間相互串通勾結。

參考文獻:

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［2］陳燕燕.互聯(lián)網(wǎng)金融時代商業(yè)銀行審計風險防范［J］.現(xiàn)代商業(yè)，2015(04).

作者:孟瑩瑩 單位:山東天元同泰會計師事務所有限公司臨沂分所