導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫(xiě)好一篇國(guó)際稅收的意義，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

內(nèi)容提要: 作為條約爭(zhēng)議的解決方式，戰(zhàn)爭(zhēng)因?qū)?guó)家主權(quán)造成嚴(yán)重侵犯，已被禁止；包括訴訟和仲裁在內(nèi)的法律方式也因?qū)?guó)家主權(quán)構(gòu)成一定的影響和限制，各國(guó)在使用時(shí)比較謹(jǐn)慎；只有協(xié)商對(duì)國(guó)家主權(quán)的影響最小，因而被廣為接受。國(guó)際上并不存在解決國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的專門(mén)機(jī)構(gòu)，也沒(méi)有可用于解決國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的國(guó)際法。相互協(xié)商程序是當(dāng)今國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決的基本方式，而法律的方式無(wú)法得到運(yùn)用。在相互協(xié)商程序中，一國(guó)稅務(wù)主管當(dāng)局適用的法律是本國(guó)的國(guó)內(nèi)法，而且納稅人被排除在協(xié)商主體之外。這種國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的解決機(jī)制體現(xiàn)了國(guó)家稅收主權(quán)的絕對(duì)性。

一、條約爭(zhēng)議的解決方式及其對(duì)國(guó)家主權(quán)的影響

歷史上，對(duì)條約的爭(zhēng)議曾出現(xiàn)過(guò)三種解決方式，即戰(zhàn)爭(zhēng)、協(xié)商和法律。根據(jù)格勞秀斯由神學(xué)發(fā)展而來(lái)的觀點(diǎn)，只要有正當(dāng)?shù)囊罁?jù)，為了正當(dāng)?shù)哪康模捎谜?dāng)?shù)氖侄?，?zhàn)爭(zhēng)就是合法的；在締結(jié)有條約的情況下，如果一方違反了條約，另一方就可以對(duì)其發(fā)動(dòng)戰(zhàn)爭(zhēng)。[1]然而，隨著人類文明的進(jìn)步和國(guó)家主權(quán)原則的確立，國(guó)家的戰(zhàn)爭(zhēng)權(quán)逐漸被廢止。1907年海牙和平會(huì)議禁止以武力實(shí)現(xiàn)因條約形成的債權(quán)。第二次世界大戰(zhàn)以后，戰(zhàn)爭(zhēng)或武力被禁止用于解決包括條約爭(zhēng)議在內(nèi)的任何國(guó)際爭(zhēng)端。[2]

隨著法治觀念的深入人心，條約爭(zhēng)議的法律解決方式已被普遍認(rèn)為是一種應(yīng)然選擇。法律解決方式具體又可分為訴訟與仲裁。嚴(yán)格地說(shuō)，在國(guó)際關(guān)系中，并不存在類似于國(guó)內(nèi)訴訟的國(guó)際訴訟。不過(guò)，隨著國(guó)際法院的建立，國(guó)際訴訟的概念也隨之產(chǎn)生。晚近以來(lái)，訴訟方式開(kāi)始用于解決國(guó)際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易爭(zhēng)議。世界貿(mào)易組織（WTO）的爭(zhēng)端解決機(jī)制可以說(shuō)就是一種通過(guò)訴訟來(lái)解決爭(zhēng)議的方式。[3]但是，我們必須認(rèn)識(shí)到，法律訴訟在一定程度上也會(huì)對(duì)國(guó)家主權(quán)構(gòu)成某種限制。因此，才出現(xiàn)了在烏拉圭回合談判結(jié)束后美國(guó)國(guó)會(huì)有議員反對(duì)接受WTO爭(zhēng)端解決機(jī)制，并引發(fā)后來(lái)被美國(guó)學(xué)者杰克遜教授稱之為“1994年主權(quán)大辯論”的爭(zhēng)論。[4]這些國(guó)會(huì)議員反對(duì)接受WTO爭(zhēng)端解決機(jī)制的主要理由是，接受WTO的爭(zhēng)端解決機(jī)制將損害美國(guó)的主權(quán)。[5]還有一些議員擔(dān)心，授予WTO決策權(quán)會(huì)損害美國(guó)獨(dú)立自主的最高決策權(quán)。[6]對(duì)此，杰克遜教授雖然在美國(guó)國(guó)會(huì)參議院財(cái)政委員會(huì)作證時(shí)認(rèn)為，根據(jù)美國(guó)憲法的規(guī)定，美國(guó)政府的權(quán)力不會(huì)受到WTO的損害，美國(guó)可以根據(jù)美國(guó)憲法的規(guī)定而不受WTO約束，但也承認(rèn)“參加或接受一項(xiàng)條約，在一定意義上就是縮小了國(guó)家政府行動(dòng)自由的范圍。至少某些行動(dòng)如不符合條約規(guī)定的準(zhǔn)則，就會(huì)導(dǎo)致觸犯國(guó)際法”。[7]美國(guó)國(guó)會(huì)雖然最終同意接受WTO爭(zhēng)端解決機(jī)制，但卻設(shè)計(jì)了一種主權(quán)如果受到損害即退出WTO的防范程序。[8]

條約爭(zhēng)議的訴訟解決方式對(duì)國(guó)家主權(quán)可能產(chǎn)生影響的關(guān)鍵因素主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：（1）爭(zhēng)議解決的機(jī)構(gòu)；（2）爭(zhēng)議解決的程序；（3）解決爭(zhēng)議所適用的法律。如果從維護(hù)國(guó)家主權(quán)的角度看，在對(duì)條約爭(zhēng)議采用訴訟的解決方式時(shí)，最理想的訴訟應(yīng)是爭(zhēng)議由本國(guó)法院審理，也就是根據(jù)本國(guó)法律規(guī)定的程序、按照本國(guó)法律進(jìn)行判決或裁決的訴訟。任何非由本國(guó)法院審理，或者非依本國(guó)法律進(jìn)行判決或裁決的訴訟，都會(huì)對(duì)本國(guó)的主權(quán)產(chǎn)生一定的影響。從美國(guó)“1994年主權(quán)大辯論”中我們可以發(fā)現(xiàn)，爭(zhēng)端解決機(jī)構(gòu)的非美國(guó)性是反對(duì)接受WTO爭(zhēng)端解決機(jī)制的美國(guó)國(guó)會(huì)議員們最為關(guān)心的問(wèn)題之一。杰克遜教授也指出，美國(guó)人經(jīng)常關(guān)注的問(wèn)題是美國(guó)是否有義務(wù)允許一個(gè)國(guó)際機(jī)構(gòu)對(duì)與美國(guó)有關(guān)的事務(wù)作出決策，而不把這種權(quán)力保留在美國(guó)政府手中；美國(guó)“1994年主權(quán)大辯論”的實(shí)質(zhì)和關(guān)鍵就在于權(quán)力分配，即決策權(quán)力如何在國(guó)際機(jī)構(gòu)和美國(guó)政府之間恰如其分地分配。[9]在杰克遜教授看來(lái)，反對(duì)接受WTO爭(zhēng)端解決機(jī)制的一方認(rèn)為，只有決策權(quán)由美國(guó)政府行使，美國(guó)的主權(quán)才能得到較好的維護(hù)，而如果決策權(quán)是由國(guó)際機(jī)構(gòu)行使，美國(guó)的主權(quán)就可能受到損害。美國(guó)國(guó)會(huì)的一部分議員反對(duì)接受WTO爭(zhēng)端解決機(jī)制或許只是為了表達(dá)對(duì)過(guò)去美國(guó)單方面解決貿(mào)易爭(zhēng)端歷史的留戀而并非真正擔(dān)心美國(guó)的主權(quán)受損，但他們關(guān)于法律訴訟與國(guó)家主權(quán)之間關(guān)系的認(rèn)識(shí)卻不無(wú)道理。[10]

在法律解決方式中，與訴訟相比，仲裁對(duì)國(guó)家主權(quán)的影響則要小的多。因?yàn)樵谡麄€(gè)仲裁過(guò)程中，從仲裁庭的設(shè)立到仲裁程序的確定，再到所適用法律的選擇，無(wú)不是由爭(zhēng)議雙方共同決定的，體現(xiàn)了當(dāng)事人意思自治原則。在國(guó)際關(guān)系中，通過(guò)仲裁解決國(guó)家間爭(zhēng)議的做法由來(lái)已久，最早可以追溯到1794年旨在解決英、美兩國(guó)國(guó)界爭(zhēng)議的《杰伊條約》。1907年在海牙達(dá)成的《和平解決國(guó)際爭(zhēng)端公約》和《限制使用武力索償契約債務(wù)公約》就規(guī)定了仲裁解決國(guó)際爭(zhēng)議的方式，并將國(guó)際仲裁庭的活動(dòng)定義為由當(dāng)事人指定的尊重其權(quán)利的仲裁官解決國(guó)家之間的爭(zhēng)議。仲裁在當(dāng)今國(guó)際經(jīng)濟(jì)爭(zhēng)議解決活動(dòng)中正發(fā)揮著越來(lái)越重要的作用。然而，仲裁只是在程序上體現(xiàn)了爭(zhēng)議各方的平等，并不能確保爭(zhēng)議各方的實(shí)質(zhì)平等，更不能確保國(guó)家主權(quán)不被侵犯。在歷史上，無(wú)論是在國(guó)際貿(mào)易領(lǐng)域沒(méi)有涉及國(guó)家利益的商事?tīng)?zhēng)端的仲裁，還是在國(guó)際投資領(lǐng)域涉及國(guó)家利益的國(guó)家與他國(guó)國(guó)民之間投資爭(zhēng)端的仲裁以及其他國(guó)際公法領(lǐng)域的仲裁等，仲裁機(jī)構(gòu)作出不公平裁決的案例可謂屢見(jiàn)不鮮。而且，平等與公平并不是國(guó)家主權(quán)的全部?jī)?nèi)容，即使對(duì)國(guó)際爭(zhēng)端的裁決是公平的，也并不等于國(guó)家主權(quán)沒(méi)有受到損害。因?yàn)橹俨脵C(jī)構(gòu)畢竟是獨(dú)立的第三方或國(guó)際機(jī)構(gòu)，即便其對(duì)法律的適用是公平的，其對(duì)涉及國(guó)家主權(quán)事項(xiàng)的爭(zhēng)端進(jìn)行裁決這一活動(dòng)本身就已經(jīng)包含了對(duì)國(guó)家主權(quán)的限制。況且，在涉及國(guó)家利益的情況下，仲裁機(jī)構(gòu)能否公平地適用法律，不可避免地會(huì)受到有關(guān)國(guó)家的干涉甚至威脅。

相比之下，最有利于維護(hù)國(guó)家主權(quán)的爭(zhēng)議解決方式當(dāng)屬協(xié)商。在協(xié)商解決爭(zhēng)議的過(guò)程中，爭(zhēng)議雙方地位平等，協(xié)商方法靈活多樣。正因?yàn)槿绱?，在涉及?guó)家主權(quán)核心的領(lǐng)域，就相關(guān)爭(zhēng)議的解決，爭(zhēng)議國(guó)家通常不愿采用法律的方式，而更傾向于采用協(xié)商的方式。在國(guó)家領(lǐng)土爭(zhēng)議的解決中如此，在有關(guān)核武器等條約爭(zhēng)議的解決中也莫不如此。

國(guó)家經(jīng)濟(jì)主權(quán)的觀念已被人們廣為接受。國(guó)家經(jīng)濟(jì)主權(quán)的內(nèi)涵十分廣泛，我們可以將其劃分為國(guó)家貿(mào)易主權(quán)、國(guó)家投資主權(quán)、國(guó)家貨幣金融主權(quán)與國(guó)家稅收主權(quán)等幾大部分。如果說(shuō)WTO爭(zhēng)端解決機(jī)制的法制化意味著國(guó)家貿(mào)易主權(quán)受到了限制的話，那么國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決的非法制化，則表明國(guó)家稅收主權(quán)并沒(méi)有受到國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決機(jī)制的影響。

二、國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決的基本機(jī)制

（一）相互協(xié)商程序

國(guó)際稅收專約（international tax convention）是條約的一種，[11]其締結(jié)與履行也必然伴隨爭(zhēng)議的產(chǎn)生與解決。關(guān)于國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的解決，傳統(tǒng)上采用的是相互協(xié)商程序。經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）《關(guān)于避免對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)雙重征稅的專約范本》（以下簡(jiǎn)稱《OECD范本》）和聯(lián)合國(guó)《關(guān)于發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家避免雙重征稅的專約范本》（以下簡(jiǎn)稱《聯(lián)合國(guó)范本》）都在第25條規(guī)定了爭(zhēng)議解決條款，其標(biāo)題均是“相互協(xié)商程序（mutual agreement procedure）”。2007年以前，《OECD范本》第25條由以下4款構(gòu)成：“（1）當(dāng)一個(gè)人認(rèn)為締約國(guó)一方或雙方的措施，導(dǎo)致或?qū)?dǎo)致對(duì)其不符合本專約規(guī)定的征稅時(shí)，可以不考慮國(guó)內(nèi)法律所規(guī)定的補(bǔ)救方法，將案情提交本人為其居民的締約國(guó)主管當(dāng)局；或者如果案情屬于第24條第1款，可以提交本人為其國(guó)民的締約國(guó)主管當(dāng)局。該項(xiàng)案情必須在不符合本專約規(guī)定的征稅行動(dòng)第一次通知起3年內(nèi)提出。（2）主管當(dāng)局如果認(rèn)為提出的意見(jiàn)合理，又不能單方面滿意地解決時(shí)，應(yīng)設(shè)法與締約國(guó)另一方主管當(dāng)局相互協(xié)商解決本案，以避免不符合本專約的征稅。達(dá)成的任何協(xié)議應(yīng)予執(zhí)行，而不受該締約國(guó)國(guó)內(nèi)法律的任何時(shí)間限制。（3）締約國(guó)雙方主管當(dāng)局應(yīng)相互協(xié)商設(shè)法解決在解釋和實(shí)施本專約時(shí)發(fā)生的困難和疑義。締約國(guó)雙方主管當(dāng)局也可以為避免本專約未規(guī)定的雙重征稅進(jìn)行協(xié)商。（4）締約國(guó)雙方主管當(dāng)局為對(duì)以上各款達(dá)成協(xié)議，可以直接相互聯(lián)系。包括通過(guò)締約國(guó)雙方主管當(dāng)局或其指派的代表組成的聯(lián)合委員會(huì)進(jìn)行聯(lián)系”?！堵?lián)合國(guó)范本》第25條也由4款組成，其前3款與《OECD范本》第25條前3款完全相同，只是第4款略有不同，其內(nèi)容是：“締約國(guó)雙方主管當(dāng)局為對(duì)以上各款達(dá)成協(xié)議，可以直接相互聯(lián)系。為執(zhí)行本條規(guī)定的相互協(xié)商程序，主管當(dāng)局應(yīng)通過(guò)協(xié)商確定適當(dāng)?shù)碾p邊程序、條件、方法和技術(shù)。此外，主管當(dāng)局可以設(shè)法采取適當(dāng)?shù)膯畏矫娉绦?、條件、方法和技術(shù)，以促進(jìn)上述雙邊行動(dòng)和相互協(xié)商程序的執(zhí)行”?？梢哉f(shuō)，世界各國(guó)之間的稅收專約關(guān)于稅收專約爭(zhēng)議解決的條款基本上都是參照《OECO范本》或《聯(lián)合國(guó)范本》的爭(zhēng)議解決條款制定的。中國(guó)和其他國(guó)家之間簽訂的稅收協(xié)定關(guān)于稅收協(xié)定爭(zhēng)議解決的條款一般也是由4款組成，前3款基本上與上述兩個(gè)范本前3款的規(guī)定相同，只是第4款稍有不同，其內(nèi)容一般為：“締約國(guó)雙方主管當(dāng)局為達(dá)成第2款和第3款的協(xié)議，可以相互直接聯(lián)系。為有助于達(dá)成協(xié)議，雙方主管當(dāng)局（的代表）可以進(jìn)行會(huì)談，口頭交換意見(jiàn)”。例如，《中華人民共和國(guó)政府和美利堅(jiān)合眾國(guó)政府關(guān)于對(duì)所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定》（以下簡(jiǎn)稱《中美稅收協(xié)定》）第24條、《中華人民共和國(guó)政府和科威特國(guó)政府關(guān)于對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定》第26條等均作了如此規(guī)定。

（二）仲裁的引入

根據(jù)2007年1月30日OECD財(cái)政事務(wù)委員會(huì)批準(zhǔn)的《改進(jìn)稅收專約爭(zhēng)議解決方法》的規(guī)定，《OECO范本》第25條“相互協(xié)商程序”增加了第5款即關(guān)于稅收專約爭(zhēng)議仲裁解決的規(guī)定。根據(jù)《OECD范本》第25條第5款的規(guī)定，如果主管當(dāng)局在啟動(dòng)相互協(xié)商程序兩年后不能全部達(dá)成解決爭(zhēng)議的協(xié)議，則爭(zhēng)議的未決問(wèn)題可以被提交仲裁。同時(shí)，《改進(jìn)稅收專約爭(zhēng)議解決方法》還對(duì)《OECO范本》第25條第5款的內(nèi)容進(jìn)行了說(shuō)明，并對(duì)第25條的注釋進(jìn)行了相應(yīng)的修改。不僅如此，《改進(jìn)稅收專約爭(zhēng)議解決方法》第1部分的附件還提供了一個(gè)含有仲裁的相互協(xié)商程序條款的樣本，詳細(xì)列舉了適用仲裁的方式，包括仲裁申請(qǐng)、提交仲裁的時(shí)間、授權(quán)調(diào)查事項(xiàng)、仲裁員的選擇、仲裁程序、合格仲裁員和仲裁員的任命、情報(bào)的交流與保密性、程序規(guī)則和證據(jù)規(guī)則、申請(qǐng)仲裁者的參與、組織安排、費(fèi)用、適用法律的原則、仲裁裁決、仲裁裁決的通知時(shí)限、最終裁決、仲裁裁決的執(zhí)行等。其實(shí)，早在1990年，當(dāng)時(shí)的歐共體12國(guó)締結(jié)的《關(guān)于避免因調(diào)整關(guān)聯(lián)企業(yè)利潤(rùn)而引起的雙重征稅的公約》第7條就涉及仲裁問(wèn)題。此外，美國(guó)、德國(guó)、法國(guó)、墨西哥、荷蘭、奧地利、瑞典、愛(ài)沙尼亞以及亞美尼亞等國(guó)在大約50個(gè)稅收專約中規(guī)定了仲裁條款。[12]

仲裁之所以被引入國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的解決，主要原因在于相互協(xié)商程序并不能有效地解決有關(guān)爭(zhēng)議。因?yàn)橄嗷f(xié)商程序只要求相關(guān)國(guó)家的主管當(dāng)局設(shè)法就爭(zhēng)議的解決達(dá)成協(xié)議，而不是必須要達(dá)成協(xié)議。眾多的國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議往往由于相關(guān)國(guó)家的主管當(dāng)局達(dá)不成協(xié)議而最終得不到有效解決。這種情況嚴(yán)重威脅著國(guó)際稅收專約存在的價(jià)值，也嚴(yán)重阻礙了國(guó)際投資與貿(mào)易的發(fā)展，人們期望仲裁能夠改變這一狀況。然而，實(shí)踐并未像人們所期望的那樣。到目前為止，筆者尚未發(fā)現(xiàn)有通過(guò)仲裁解決國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的實(shí)踐。即便歐盟各國(guó)之間，也未有通過(guò)仲裁解決國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的實(shí)踐出現(xiàn)?；蛟S，從仲裁作為一款被規(guī)定在相互協(xié)商程序之中而不是作為獨(dú)立的一條被納入國(guó)際稅收專約這一設(shè)計(jì)來(lái)看，我們就應(yīng)該認(rèn)識(shí)到，采用仲裁解決國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議可能在短期內(nèi)很難被廣泛采納，相互協(xié)商程序在相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)期內(nèi)仍是國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決的基本方式。

三、國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決機(jī)制的特點(diǎn)及其對(duì)國(guó)家稅收主權(quán)的影響

國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決機(jī)制的特點(diǎn)及其對(duì)國(guó)家稅收主權(quán)的影響，可以通過(guò)四個(gè)方面的考察來(lái)體現(xiàn)：

1.爭(zhēng)議解決機(jī)構(gòu)

國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決機(jī)制的首要特點(diǎn)是，沒(méi)有專門(mén)負(fù)責(zé)解決國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的國(guó)際機(jī)構(gòu)。相互協(xié)商程序雖然是解決國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的基本方式，但協(xié)商只是在締約國(guó)主管當(dāng)局之間進(jìn)行，沒(méi)有國(guó)際機(jī)構(gòu)的參與，也沒(méi)有任何第三方的參與，甚至協(xié)商的代表也不組成任何形式的機(jī)構(gòu)。早在1927年，國(guó)際聯(lián)盟在制訂國(guó)際稅收專約范本草案時(shí)就曾設(shè)想將常設(shè)國(guó)際法院作為解決國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的機(jī)構(gòu)，[13]但這一設(shè)想最終沒(méi)能實(shí)現(xiàn)。從理論上說(shuō)，隨著聯(lián)合國(guó)和國(guó)際法院的成立，國(guó)際法院可以用來(lái)解決國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議，而且有關(guān)國(guó)際公約和雙邊稅收專約也曾試圖將國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議交由國(guó)際法院解決。例如，根據(jù)《國(guó)際法院規(guī)約》第56條的規(guī)定，有關(guān)國(guó)際稅收專約的法律解釋糾紛也可通過(guò)尋求國(guó)際法院的意見(jiàn)解決。[14]《瑞典王國(guó)與聯(lián)邦德國(guó)關(guān)于對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)避免雙重征稅和防止偷漏稅的專約》第41條第5款也規(guī)定，如果爭(zhēng)議不能通過(guò)仲裁解決，經(jīng)雙方同意，可根據(jù)1957年《關(guān)于和平解決爭(zhēng)端的歐洲公約》來(lái)解決，繼而兩國(guó)間的稅收專約爭(zhēng)議可以訴諸國(guó)際法院。[15]不過(guò)，迄今未見(jiàn)有任何通過(guò)國(guó)際法院解決國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的實(shí)踐。目前世界各國(guó)之間雖締結(jié)有數(shù)以千計(jì)的國(guó)際稅收專約，卻沒(méi)有對(duì)這些國(guó)際稅收專約負(fù)責(zé)監(jiān)督的國(guó)際組織，更沒(méi)有負(fù)責(zé)解決由這些國(guó)際稅收專約的實(shí)施所引起爭(zhēng)議的專門(mén)機(jī)構(gòu)。

在國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決機(jī)制中，不存在專門(mén)負(fù)責(zé)爭(zhēng)議解決的國(guó)際機(jī)構(gòu)是國(guó)家稅收主權(quán)沒(méi)有受到影響的重要體現(xiàn)。國(guó)家把其與其他國(guó)家之間的爭(zhēng)議提交給國(guó)際機(jī)構(gòu)或獨(dú)立的第三方解決，可以說(shuō)是國(guó)家對(duì)主權(quán)的一種讓渡。而由國(guó)際機(jī)構(gòu)或獨(dú)立的第三方解決與本國(guó)有關(guān)的爭(zhēng)議也可以說(shuō)是對(duì)有關(guān)國(guó)家主權(quán)的一種侵蝕。美國(guó)之所以在1994年就是否接受WTO爭(zhēng)端解決機(jī)制產(chǎn)生了一場(chǎng)大辯論，就是由于一些國(guó)會(huì)議員擔(dān)心將美國(guó)與其他國(guó)家的貿(mào)易爭(zhēng)端提交WTO爭(zhēng)端解決機(jī)構(gòu)（DSB）解決會(huì)損害美國(guó)的主權(quán)。杰克遜教授反復(fù)強(qiáng)調(diào)美國(guó)這場(chǎng)大辯論的實(shí)質(zhì)和關(guān)鍵就在于權(quán)力分配，也說(shuō)明了由國(guó)際機(jī)構(gòu)掌握與國(guó)家事務(wù)有關(guān)的決策權(quán)力即可構(gòu)成對(duì)國(guó)家主權(quán)的侵害。[16]其實(shí)，根據(jù)國(guó)際稅收專約“相互協(xié)商程序”條款的規(guī)定，有關(guān)國(guó)家主管當(dāng)局之間達(dá)成協(xié)議的可能性往往并不是很大?！耙豁?xiàng)共同協(xié)議的達(dá)成，在很大程度上取決于國(guó)內(nèi)法律賦予主管當(dāng)局可做讓步的權(quán)力?！盵17]然而，在很多國(guó)家，立法者并不愿意賦予稅務(wù)主管當(dāng)局自由處置權(quán)以通過(guò)與另一國(guó)稅務(wù)主管當(dāng)局協(xié)商的方式來(lái)解決與個(gè)人或公司的納稅義務(wù)有關(guān)的國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議。[18]從一定意義上說(shuō)，國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的解決方式幾乎完全是締約國(guó)自身的選擇，因而可以充分地保障國(guó)家的稅收主權(quán)。

2.爭(zhēng)議解決方式

國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議難以通過(guò)法律的方式解決是國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決機(jī)制的又一重要特點(diǎn)。在締約國(guó)國(guó)內(nèi)，可能會(huì)發(fā)生納稅人與稅務(wù)當(dāng)局之間的訴訟，但這種訴訟屬于國(guó)內(nèi)訴訟，而不是關(guān)于國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的訴訟，其所解決的爭(zhēng)議是國(guó)內(nèi)稅收爭(zhēng)議，而不屬于國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議。[19]由于國(guó)際上并不存在負(fù)責(zé)解決國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的專門(mén)機(jī)構(gòu)，因此，就國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議而言，目前也就不存在通過(guò)國(guó)際法律訴訟的方式對(duì)爭(zhēng)議進(jìn)行解決的可能。美國(guó)學(xué)者亨金曾指出：“在各國(guó)的關(guān)系中，文明的進(jìn)展可以認(rèn)為是從武力到外交，從外交到法律的運(yùn)動(dòng)?！盵20]通過(guò)訴訟方式解決條約爭(zhēng)議一方面可以說(shuō)是文明進(jìn)步的成果，另一方面也可能對(duì)國(guó)家主權(quán)造成影響。第二次世界大戰(zhàn)以后，國(guó)際經(jīng)濟(jì)法得到了快速發(fā)展，WTO成為世界的經(jīng)濟(jì)聯(lián)合國(guó)，也成為國(guó)際貿(mào)易爭(zhēng)端解決的權(quán)威機(jī)構(gòu)。原來(lái)許多屬于國(guó)家主權(quán)范圍內(nèi)的貿(mào)易事項(xiàng)現(xiàn)在已成為WTO的調(diào)整對(duì)象，國(guó)與國(guó)之間的貿(mào)易爭(zhēng)端也越來(lái)越需要在DSB通過(guò)訴訟解決。這種國(guó)際貿(mào)易爭(zhēng)端的訴訟解決方式雖然不能被認(rèn)為是對(duì)國(guó)家主權(quán)的否定，但確實(shí)在一定程度上嚴(yán)重影響了國(guó)家主權(quán)。國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議不存在訴訟解決的可能，也說(shuō)明了國(guó)家稅收主權(quán)不會(huì)受到國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決機(jī)制的影響。

如前文所述，仲裁對(duì)國(guó)家主權(quán)也可能構(gòu)成一定的影響和限制。但是，通過(guò)現(xiàn)有國(guó)際稅收專約仲裁條款的設(shè)計(jì)，我們不難發(fā)現(xiàn)解決國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的仲裁與傳統(tǒng)的仲裁存在很大不同，甚至可以認(rèn)為其并非真正的仲裁；而且從目前看，在相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)期內(nèi)，此種仲裁也很難付諸實(shí)施。如前所述，現(xiàn)有國(guó)際稅收專約關(guān)于仲裁的規(guī)定并不是作為獨(dú)立的一條被納入國(guó)際稅收專約之中的，而是作為一款被納入“相互協(xié)商程序”之中?！禣ECD范本》也不是在“相互協(xié)商程序”之外規(guī)定一個(gè)專門(mén)的“仲裁程序”，而是在第25條“相互協(xié)商程序”的框架內(nèi)新加入了一款。由此可見(jiàn)，OECD并非意欲采用一種全新的、顛覆性的爭(zhēng)議解決方法。根據(jù)現(xiàn)有國(guó)際稅收專約仲裁條款的設(shè)計(jì)，有關(guān)國(guó)家主管當(dāng)局之間的“相互協(xié)商程序”是提起仲裁的必要前置程序，納稅人不可直接要求仲裁。有關(guān)國(guó)家的主管當(dāng)局也不可直接要求啟動(dòng)仲裁，只有在相互協(xié)商沒(méi)有達(dá)成協(xié)議或所達(dá)成的協(xié)議并未解決所有問(wèn)題時(shí)，才可要求啟動(dòng)仲裁程序。根據(jù)《OECD范本》第25條的規(guī)定，只有有關(guān)國(guó)家的主管當(dāng)局在啟動(dòng)相互協(xié)商程序兩年后不能全部達(dá)成解決爭(zhēng)議的協(xié)議時(shí)，爭(zhēng)議的未決問(wèn)題才可能被提交仲裁。《OECD范本》注釋還詳細(xì)規(guī)定，如果有關(guān)國(guó)家的主管當(dāng)局未留有任何未決問(wèn)題，則不能將案情提交仲裁，任何一國(guó)的主管當(dāng)局不能單方面決定結(jié)案，所涉納稅人也不能要求對(duì)未決問(wèn)題進(jìn)行仲裁；如果有關(guān)國(guó)家的主管當(dāng)局一致認(rèn)為已經(jīng)結(jié)案，沒(méi)有未決問(wèn)題，即使所涉納稅人認(rèn)為主管當(dāng)局已經(jīng)達(dá)成的協(xié)議并沒(méi)有正確地解決爭(zhēng)議，也不能提交仲裁；被提交仲裁的事項(xiàng)只能是爭(zhēng)議中未達(dá)成協(xié)議的某個(gè)特定問(wèn)題，而不是全部爭(zhēng)議，已經(jīng)達(dá)成協(xié)議的那部分爭(zhēng)議不能被提交仲裁。

在通常情況下，一國(guó)的仲裁裁決在另一國(guó)應(yīng)該能夠得到承認(rèn)和執(zhí)行。根據(jù)1958年《承認(rèn)及執(zhí)行外國(guó)仲裁裁決公約》第3條的規(guī)定，各締約國(guó)互相承認(rèn)仲裁裁決具有約束力，并且依照裁決地的程序規(guī)則以及該公約規(guī)定的條件予以執(zhí)行；承認(rèn)或執(zhí)行適用該公約的仲裁裁決時(shí)，不得較承認(rèn)或執(zhí)行內(nèi)國(guó)仲裁裁決附加過(guò)苛的條件或征收過(guò)多的費(fèi)用。1965年《關(guān)于解決國(guó)家與他國(guó)國(guó)民之間投資爭(zhēng)端公約》第53、54條也規(guī)定，關(guān)于國(guó)家與他國(guó)國(guó)民之間的投資爭(zhēng)端，可以提交投資爭(zhēng)端解決國(guó)際中心仲裁，仲裁裁決一旦生效，對(duì)各當(dāng)事方均有拘束力，不可上訴和采取其他補(bǔ)救手段；各締約國(guó)應(yīng)將這種裁決視為本國(guó)法院的判決來(lái)執(zhí)行。但是，國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議仲裁裁決的承認(rèn)與執(zhí)行卻不同。現(xiàn)有國(guó)際稅收專約的仲裁條款關(guān)于仲裁裁決的效力和執(zhí)行問(wèn)題的規(guī)定很不明確。例如，《聯(lián)邦德國(guó)與美利堅(jiān)合眾國(guó)關(guān)于對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)的稅收以及其他稅收避免雙重征稅和防止偷稅漏稅的專約》（以下簡(jiǎn)稱《德美稅收專約》）議定書(shū)第24段規(guī)定：“在特定案件中，仲裁庭的裁決就該案對(duì)締約雙方具有約束力?！逼渌恍﹪?guó)家間的稅收專約所作的相關(guān)規(guī)定也大同小異。《OECD范本》第25條第5款則作出了一個(gè)有條件的規(guī)定，即只有經(jīng)納稅人接受，仲裁裁決對(duì)締約雙方才具有拘束力。然而，仲裁裁決具有約束力是一回事，其能否得到執(zhí)行又是另一回事?，F(xiàn)有國(guó)際稅收專約中的仲裁條款均未涉及仲裁裁決的執(zhí)行問(wèn)題。根據(jù)《OECD范本》第25條第5款的規(guī)定，有關(guān)國(guó)家的主管當(dāng)局應(yīng)在收到裁決通知后6個(gè)月內(nèi)就引發(fā)仲裁的爭(zhēng)議達(dá)成協(xié)議以執(zhí)行仲裁裁決。也就是說(shuō)，國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的仲裁裁決是由稅務(wù)當(dāng)局執(zhí)行而不是像其他的仲裁裁決那樣由法院執(zhí)行，而且是由主管當(dāng)局達(dá)成協(xié)議后才執(zhí)行，如果達(dá)不成協(xié)議則可能得不到執(zhí)行。1984年OECD財(cái)政事務(wù)委員會(huì)的《轉(zhuǎn)讓定價(jià)與多國(guó)企業(yè)：三個(gè)稅收問(wèn)題》曾指出，仲裁程序標(biāo)志著對(duì)財(cái)政主權(quán)不可接受的放棄，“暫時(shí)”還不宜采用。筆者認(rèn)為這一觀點(diǎn)目前并不過(guò)時(shí)。仲裁即使在將來(lái)得到運(yùn)用，也不應(yīng)對(duì)國(guó)家的稅收主權(quán)造成不利影響。

3.法律適用

通過(guò)對(duì)國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決機(jī)制的考察，我們不難發(fā)現(xiàn)解決國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議所適用的法律往往只是締約國(guó)的國(guó)內(nèi)法，而不是國(guó)際法。這是國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決機(jī)制的另一顯著特點(diǎn)。國(guó)際稅收專約雖然能對(duì)各締約國(guó)的征稅權(quán)進(jìn)行協(xié)調(diào)和劃分，但不能對(duì)各締約國(guó)的稅法進(jìn)行統(tǒng)一。國(guó)際稅收專約的締結(jié)是以締約國(guó)的國(guó)內(nèi)法為基礎(chǔ)的，其實(shí)施也是以締約國(guó)的國(guó)內(nèi)法為根據(jù)的；國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議產(chǎn)生后，締約國(guó)主管當(dāng)局在協(xié)商過(guò)程中尤其是在對(duì)有關(guān)條款進(jìn)行解釋時(shí)，也是以國(guó)內(nèi)法而非國(guó)際法為根據(jù)的。例如，《中美稅收協(xié)定》第3條第2款就規(guī)定：“締約國(guó)一方在實(shí)施本協(xié)定時(shí)，對(duì)于未經(jīng)本協(xié)定明確定義的用語(yǔ)，除上下文另有規(guī)定的以外，應(yīng)當(dāng)具有締約國(guó)關(guān)于適用本協(xié)定稅種的法律所規(guī)定的含義?！?/p>

關(guān)于國(guó)家主權(quán)問(wèn)題，在理論上存在著絕對(duì)主權(quán)和相對(duì)主權(quán)兩種觀點(diǎn)。“絕對(duì)主權(quán)論”者主張國(guó)家主權(quán)不受國(guó)際法的約束，而“相對(duì)主權(quán)論”者則主張國(guó)家主權(quán)須受國(guó)際法的約束。[21]此兩種觀點(diǎn)究竟哪一種正確，不在本文的探討范圍之內(nèi)。但是，無(wú)論是哪一種觀點(diǎn)正確，都說(shuō)明了一個(gè)問(wèn)題，即國(guó)家主權(quán)是否受國(guó)際法的約束以及受到多大程度的約束，是衡量一個(gè)國(guó)家的主權(quán)是否受到限制以及在多大程度上受到限制的重要標(biāo)志。格勞秀斯就曾認(rèn)為：“凡行為不從屬其他人的法律控制，從而不致因其他人的意志的行使而使之無(wú)效的權(quán)力，稱為主權(quán)?！盵22]如此，在考察國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決機(jī)制對(duì)國(guó)家稅收主權(quán)的影響時(shí)，我們就應(yīng)考察在解決國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議時(shí)所適用的法律。如果所適用的法律是國(guó)際法，則說(shuō)明國(guó)家的稅收主權(quán)受到了國(guó)際法的約束；如果所適用的法律不是國(guó)際法而是本國(guó)的國(guó)內(nèi)法，則說(shuō)明國(guó)家的稅收主權(quán)沒(méi)有受到影響。如上所述，目前在國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決中所適用的法律是國(guó)內(nèi)法而不是國(guó)際法的事實(shí)，說(shuō)明國(guó)家的稅收主權(quán)并未受到國(guó)際法的影響。其實(shí)，在國(guó)際稅收領(lǐng)域，并不存在真正的國(guó)際稅法。國(guó)際上既不存在關(guān)于國(guó)際稅收實(shí)體法規(guī)范的統(tǒng)一公約，也不存在相關(guān)的國(guó)際慣例。各國(guó)仍是根據(jù)本國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要而制定本國(guó)稅法并根據(jù)本國(guó)稅法進(jìn)行征稅的。

4.爭(zhēng)議解決機(jī)制的主體

在國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決的過(guò)程中，納稅人被排除在爭(zhēng)議解決的主體之外也是國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決機(jī)制的一個(gè)重要特點(diǎn)。在國(guó)際貿(mào)易和國(guó)際投資爭(zhēng)議的解決機(jī)制中，貿(mào)易者和投資者都可以根據(jù)有關(guān)貿(mào)易、投資的條約成為訴訟或仲裁的主體；而在國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議的解決機(jī)制中，納稅人是不能成為主體的。根據(jù)國(guó)際稅收專約中“相互協(xié)商程序”條款的規(guī)定，相互協(xié)商是在締約國(guó)主管當(dāng)局之間直接進(jìn)行的，沒(méi)有第三方的參與。相互協(xié)商程序雖然是由納稅人的請(qǐng)求而啟動(dòng)的，然而程序一旦啟動(dòng)，協(xié)商就僅在締約國(guó)主管當(dāng)局之間進(jìn)行，納稅人完全被排除在程序之外。在采用仲裁的方式解決爭(zhēng)議時(shí)，根據(jù)有關(guān)的仲裁條款，納稅人也不能成為主體。例如，《德美稅收專約》第25條第5款規(guī)定：“締約國(guó)之間關(guān)于本專約的解釋與適用的爭(zhēng)議應(yīng)盡可能地由當(dāng)局進(jìn)行解決。如果一個(gè)爭(zhēng)議不能由當(dāng)局解決，若雙方當(dāng)局同意，可將該爭(zhēng)議提交仲裁。仲裁程序應(yīng)達(dá)成一致，并通過(guò)外交途徑的換文方式在締約國(guó)之間建立”。由此可見(jiàn)，在國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議中仲裁的提起需要納稅人的同意，但仲裁一旦提起，即與納稅人無(wú)關(guān)。[23]一般地說(shuō)，國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議是由納稅人引起的，因而也只有納稅人才有可能主張其被重復(fù)征稅并啟動(dòng)相互協(xié)商程序或仲裁。在國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議中，總是會(huì)有相關(guān)納稅人的存在，而且該納稅人通常也應(yīng)是以利益受損者的身份存在?？梢哉f(shuō)，在國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議中，真正的受害人應(yīng)是納稅人而不是稅務(wù)主管當(dāng)局。如果說(shuō)只有納稅人本人最關(guān)心自己的利益。那么也只有納稅人本人才會(huì)盡最大的努力維護(hù)自己的利益，因而在國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決的過(guò)程中，只有讓納稅人親自參與爭(zhēng)議解決的過(guò)程，才會(huì)更有利于維護(hù)納稅人的利益。既然如此，那么在理論上就應(yīng)讓納稅人成為爭(zhēng)議解決的主體之一。筆者認(rèn)為，納稅人之所以被排除在國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決主體之外，一方面是因?yàn)閲?guó)際稅收專約是國(guó)際條約，是國(guó)家與國(guó)家之間締結(jié)的，納稅人不是國(guó)際法的主體，不是國(guó)際稅收專約的締結(jié)者；另一方面是因?yàn)閲?guó)家的稅收利益必須得到維護(hù)，國(guó)家的稅收主權(quán)也必須得到維護(hù)，不能因?yàn)橥鈬?guó)稅收管轄權(quán)的行使而受到影響。在國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議中，納稅人與對(duì)其享有稅收管轄權(quán)的國(guó)家并非利益共同體。納稅人無(wú)論是與其所得來(lái)源地國(guó)之間還是與其居民國(guó)之間，在利益上往往都體現(xiàn)為對(duì)立的關(guān)系。無(wú)論是納稅人所得來(lái)源地國(guó)還是納稅人居民國(guó)，都不愿意為了納稅人的利益而放棄自己的稅收利益。不僅如此，與納稅人的利益相比，國(guó)家的稅收主權(quán)是至上的。為了維護(hù)國(guó)家的稅收主權(quán)，有時(shí)只能犧牲納稅人的利益。納稅人被排除在國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議解決的主體之外顯然是國(guó)家稅收主權(quán)的必然結(jié)果。[24]

注釋:

[1][22]See Hugo Grotius，On the Law of War and Peace，Oxford Press ，1925，pp.38-39，p.102.

[2]例如，《聯(lián)合國(guó)》第2條第4款規(guī)定：“所有成員國(guó)均不得在國(guó)際關(guān)系中針對(duì)他國(guó)的或者政治獨(dú)立采取與聯(lián)合國(guó)宗旨不符的武力威脅或者使用武力”。

[3]根據(jù)WTO《關(guān)于爭(zhēng)端解決規(guī)則與程序的諒解》的規(guī)定，如果WTO成員間的貿(mào)易爭(zhēng)端不能通過(guò)協(xié)商解決，則應(yīng)提交WTO爭(zhēng)端解決機(jī)構(gòu)（DSB）解決，而不能單邊解決。DSB可以對(duì)爭(zhēng)端進(jìn)行斡旋、調(diào)解和調(diào)停，或者直接進(jìn)入專家組程序。進(jìn)入專家組程序后，專家組一般應(yīng)在6個(gè)月內(nèi)就爭(zhēng)端的解決提出報(bào)告。如果爭(zhēng)端方對(duì)專家組的報(bào)告不服，可以向上訴機(jī)構(gòu)上訴。上訴機(jī)構(gòu)將組織另外3名專家，就專家組報(bào)告中的法律問(wèn)題和法律解釋提出新的報(bào)告，交由DSB全體成員表決。如果表決通過(guò)，則上訴機(jī)構(gòu)的報(bào)告生效。但是，上訴機(jī)構(gòu)的報(bào)告除非受到DSB全體成員的一致反對(duì)，否則即可生效。也就是說(shuō)，即只要有1票贊同，該報(bào)告即可生效。這種程序?qū)嶋H上也就意味著上訴機(jī)構(gòu)的報(bào)告屬于自動(dòng)通過(guò)，至少可以說(shuō)是準(zhǔn)自動(dòng)通過(guò)。這種準(zhǔn)自動(dòng)通過(guò)說(shuō)明了DSB全體成員的投票程序并不具有多大的實(shí)際價(jià)值，真正具有價(jià)值的是專家組的報(bào)告和上訴機(jī)構(gòu)的報(bào)告。從該程序我們可以發(fā)現(xiàn)，上訴機(jī)構(gòu)的報(bào)告雖然最后需要由DSB全體成員表決通過(guò)，但由于其所具有的準(zhǔn)自動(dòng)通過(guò)的特征，DSB成員代表的意見(jiàn)基本上不具有作用。因此，WTO爭(zhēng)端解決機(jī)制下的爭(zhēng)端解決屬于法律的解決方式，而且屬于訴訟解決方式。

[4][5][6][9][10]See J. Jackson，The Great 1994 Sovereignty Debate：United States Acceptance and Implementation of the Uruguay Round Results，Columbia Journal of Transnational Law，Vol. 36. Special Double Issue，1997.

[7]杰克遜教授還認(rèn)為：“就像美國(guó)國(guó)會(huì)處理最近幾項(xiàng)貿(mào)易協(xié)定的情況一樣，WTO和烏拉圭回合訂立的各項(xiàng)條約并不會(huì)自行貫徹在美國(guó)法律之中，因此他們不能自動(dòng)地變成美國(guó)法律的一部分。同理，WTO專家小組爭(zhēng)端解決程序作出的結(jié)論也不能自動(dòng)地變成美國(guó)法律的一部分。相反，通常是經(jīng)過(guò)美國(guó)國(guó)會(huì)的正式立法，美國(guó)才必須履行各種國(guó)際義務(wù)或執(zhí)行專家小組報(bào)告書(shū)作出的結(jié)論。一旦美國(guó)認(rèn)為問(wèn)題十分重要，以致明知自己的某種行為可能不符合自己承擔(dān)的國(guó)際義務(wù)，卻仍然有意地違背有關(guān)的國(guó)際性規(guī)范準(zhǔn)則（international norms），那么，根據(jù)美國(guó)的憲法體制，美國(guó)政府仍然享有如此行事的權(quán)力。這種權(quán)力能夠構(gòu)成為事態(tài)嚴(yán)重錯(cuò)誤時(shí)的重要抑制力量。當(dāng)然，這種權(quán)力不宜輕易動(dòng)用?！鞭D(zhuǎn)引自陳安：《國(guó)際經(jīng)濟(jì)法芻言》（上卷），北京大學(xué)出版社2005年版，第116頁(yè)。

[8]該程序的具體規(guī)定是：由美國(guó)5名聯(lián)邦法官建立一個(gè)委員會(huì)專門(mén)負(fù)責(zé)審查日后DSB通過(guò)的、不利于美國(guó)的各種專家組報(bào)告，評(píng)估和判斷它們是否違反了以下4項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)：（1）是否逾越了授權(quán)范圍或?qū)徖矸秶?；?）是否既不增加美國(guó)承擔(dān)的WTO條約義務(wù)，也不減少美國(guó)享有的WTO條約權(quán)利；（3）辦事處斷是否公平公正，是否有專橫武斷或失職不端行為；（4）是否違反了應(yīng)有的審查標(biāo)準(zhǔn)，包括針對(duì)反傾銷問(wèn)題設(shè)定的審查標(biāo)準(zhǔn)。經(jīng)仔細(xì)審議評(píng)估之后，這個(gè)專門(mén)委員會(huì)應(yīng)向國(guó)會(huì)報(bào)告審查結(jié)論。如果該專門(mén)委員會(huì)斷定DSB通過(guò)的專家組報(bào)告書(shū)違反了上述4項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)之一，且此類專家組報(bào)告在5年內(nèi)累計(jì)達(dá)到3份之多，則美國(guó)國(guó)會(huì)就應(yīng)考慮作出決定，退出WTO這個(gè)全球性組織，自行其是。參見(jiàn)陳安：《國(guó)際經(jīng)濟(jì)法芻言》（上卷），北京大學(xué)出版社2005年版，第116-117頁(yè)。

[11]在西方國(guó)家，關(guān)于雙重征稅的“條約”一般用英文“convention”來(lái)表示，而“convention”一詞翻譯成漢語(yǔ)應(yīng)為“公約”或“專約”。筆者認(rèn)為，在國(guó)際稅收條約的語(yǔ)境下，“convention”翻譯成“專約”更為適當(dāng)。“專約”一般是對(duì)國(guó)家重要事務(wù)進(jìn)行規(guī)定的一種較為正式的條約，其重要性基本上可以與狹義的“條約（treaty）”一詞相比。我國(guó)對(duì)外締結(jié)的稅收條約一般用“協(xié)定”表示，其英文是“agreement”。一般而言，“協(xié)定”常用于行政性條約——不需要立法機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的條約。在西方國(guó)家，國(guó)際稅收條約需要立法機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，而在我國(guó)不需要。因此，本文在討論稅收條約時(shí)，通常情況下使用“專約”一詞，而在討論我國(guó)所簽訂的稅收條約時(shí)則采用“協(xié)定”一詞。

[12]See Turro，J.，EC Arbitration Treaty to Provide Solution to Transfer Pricing Disputes，Tax Note.，International，May 1991；Bor-deaux，R.and alphen，C.，International Issue Resolution Through the Competent Authority Process，Tax Notes，August 1994.

[13]See Edwin van der Bruggen，Compulsory Jurisdiction of the International Court of Justice in Tax Cases：Do We Already Have an“In-ternational Tax Court”，Intertax，Vol. 29，Issue 8/9，2001.

[14]參見(jiàn)劉劍文主編：《國(guó)際稅法學(xué)》，北京大學(xué)出版社2004年版，第499頁(yè)。

[15]See Dahlberg，Settlement of Disputes in Swedish Tax Treaty Law，in M. Zuger，Conflict Resolution in Tax Treaty Law，Intertax，Vol. 30，Issue 10，2002.

[16]其實(shí)，發(fā)展中國(guó)家的主權(quán)也隨著對(duì)WTO爭(zhēng)端解決機(jī)制的接受而受到一定的侵蝕，只不過(guò)這種被侵蝕總比在雙邊解決方法中由某個(gè)大國(guó)為所欲為要好得多。對(duì)于發(fā)展中國(guó)家來(lái)說(shuō)，如果締約國(guó)都采用統(tǒng)一的機(jī)制，總體而言還是有利的。在國(guó)際關(guān)系中，一個(gè)國(guó)家的主權(quán)是否受到了侵蝕，筆者認(rèn)為最重要的是看其得與失的衡量。

[17]《經(jīng)合組織稅收協(xié)定范本注釋》，國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)際稅務(wù)司譯，中國(guó)稅務(wù)出版社2000年版，第202頁(yè)。

[18]參見(jiàn)王鐵軍編著：《轉(zhuǎn)讓定價(jià)及稅務(wù)處理上的國(guó)際慣例》，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社1989年版，第269頁(yè)。

[19]國(guó)際稅收專約爭(zhēng)議一般包括三類，即締約國(guó)的征稅不符合稅收專約的爭(zhēng)議、關(guān)于解釋和實(shí)施稅收專約的困難和疑義的爭(zhēng)議以及關(guān)于稅收專約未規(guī)定的雙重征稅的爭(zhēng)議。

[20]Luois Henkin，How Nations Behave：Law and Foreign Policy，2nd edition，Columbia University Press，1979，p.1.

[21]參見(jiàn)楊澤偉：《國(guó)際法析論》，中國(guó)人民大學(xué)出版社2003年版，第117-118頁(yè)。

篇2

關(guān)鍵詞：增值稅；稅收轉(zhuǎn)移；統(tǒng)計(jì)分析

2014年《深化財(cái)稅體制改革總體方案》提出在保持中央和地方收入格局大體穩(wěn)定的前提下進(jìn)一步理順中央和地方收入劃分，可以看出我國(guó)現(xiàn)行財(cái)政體制主要致力于協(xié)調(diào)中央和地方財(cái)力分配，而地方政府間稅收轉(zhuǎn)移沒(méi)有得到應(yīng)有的重視。稅收轉(zhuǎn)移是指稅收與稅源不一致的現(xiàn)象，導(dǎo)致稅源地難以獲得稅收，非稅源地獲得稅收困境。稅收轉(zhuǎn)移由現(xiàn)行稅收制度缺陷引起，主要體現(xiàn)在增值稅制度和企業(yè)所得稅制度方面，稅收轉(zhuǎn)移逐漸拉大地方政府間財(cái)力差距，不利于實(shí)現(xiàn)基本公共服務(wù)均等化，嚴(yán)重影響經(jīng)濟(jì)社會(huì)和諧發(fā)展。因此，稅收轉(zhuǎn)移問(wèn)題理應(yīng)獲得關(guān)注。

一、導(dǎo)致增值稅稅收轉(zhuǎn)移的原因分析

1.增值稅計(jì)稅方法導(dǎo)致稅收轉(zhuǎn)移。增值稅計(jì)稅方法是以每一生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)銷售額為計(jì)稅依據(jù)，乘以適用稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅額，同時(shí)允許抵扣外購(gòu)項(xiàng)目以前環(huán)節(jié)已納稅款，全部稅款最終由消費(fèi)者承擔(dān)。我國(guó)制造業(yè)集中在中東部地區(qū)，商品生產(chǎn)地在銷售貨物時(shí)獲得了增值稅地方分享部分，而西部欠發(fā)達(dá)地區(qū)屬于商品消費(fèi)地，負(fù)擔(dān)了生產(chǎn)地所征增值稅。

2.資源產(chǎn)品跨區(qū)流動(dòng)導(dǎo)致稅收轉(zhuǎn)移。我國(guó)主要針對(duì)銷售貨物征收增值稅，生產(chǎn)產(chǎn)品需要投入大量的資源產(chǎn)品，例如煤炭、石油等，因此大量的增值稅由資源輸入地流向資源輸出地，我國(guó)中西部地區(qū)多為資源輸出地，獲得增值稅地方分享部分，而東部地區(qū)多為資源輸入地，負(fù)擔(dān)了大部分增值稅。

3.出口免稅制度導(dǎo)致稅收轉(zhuǎn)移。我國(guó)對(duì)出口商品實(shí)行增值稅免稅制度，商品生產(chǎn)地獲得增值稅卻不需要進(jìn)行出口退稅，商品出口地沒(méi)有獲得增值稅卻需要承擔(dān)部分出口退稅，出口貿(mào)易額越多，增值稅轉(zhuǎn)出越多。

二、增值稅稅收轉(zhuǎn)移程度的統(tǒng)計(jì)分析

本文借鑒區(qū)域稅收占比與經(jīng)濟(jì)總量占比比較分析法，運(yùn)用某省增值稅稅額占全國(guó)增值稅總額比重與該省工業(yè)增加值與批發(fā)和零售業(yè)總額占全國(guó)工業(yè)增加值與批發(fā)和零售業(yè)總額比重比較分析法測(cè)算增值稅稅收轉(zhuǎn)移程度。選擇工業(yè)增加值與批發(fā)和零售業(yè)總額而未選用GDP的原因是我國(guó)國(guó)內(nèi)增值稅主要來(lái)自制造業(yè)、采礦業(yè)、電力生產(chǎn)和供應(yīng)業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)。用公式表示為：

Di=Ti∑Ti-Pi∑Pi （1）

其中Di為i地區(qū)增值稅稅收轉(zhuǎn)移程度，Ti表示i地區(qū)增值稅收入，Pi表示i地區(qū)工業(yè)增加值。如果Di大于0，表明該區(qū)域?yàn)樵鲋刀愞D(zhuǎn)入?yún)^(qū)；如果Di小于0，表明該區(qū)域?yàn)樵鲋刀愞D(zhuǎn)出區(qū)；如果Di等于0，表明該區(qū)域稅收與稅源一致。根據(jù)公式（1）得到我國(guó)31省份2004-2012年增值稅稅收轉(zhuǎn)移情況，見(jiàn)表1。

從表1中平均值可以看出，17個(gè)省份為增值稅轉(zhuǎn)入?yún)^(qū)，14個(gè)省份為增值稅轉(zhuǎn)出區(qū)。增值稅轉(zhuǎn)入?yún)^(qū)主要集中在西部地區(qū)，西部地區(qū)10個(gè)（四川、貴州、云南、、陜西、甘肅、青海、寧夏、新疆、內(nèi)蒙古），中部地區(qū)2個(gè)（山西、黑龍江），東部地區(qū)5個(gè)（北京、天津、上海、江蘇、海南）。增值稅轉(zhuǎn)出區(qū)主要集中在中部地區(qū)和東部地區(qū)，中部地區(qū)6個(gè)（吉林、安徽、江西、河南、湖北、湖南），東部地區(qū)6個(gè)（河北、遼寧、浙江、福建、山東、廣東），西部地區(qū)2個(gè)（重慶、廣西）。其中背離程度較高省份主要有北京（216%）、上海（437%）、山東（-366%）、河南（-216%），背離程度較低省份有海南（012%）、安徽（000%）、內(nèi)蒙古（002%）、（003%）、青海（012%）、寧夏（011%）。

從表2中平均值可以看出，東部地區(qū)平均值為-004%，可近似認(rèn)為增值稅稅收與稅源比較一致，但從2009年開(kāi)始變?yōu)檗D(zhuǎn)入地；中部地區(qū)轉(zhuǎn)移程度一直為負(fù)，平均值為-024%，為增值稅主要轉(zhuǎn)出地；西部地區(qū)轉(zhuǎn)移程度一直為正，平均值為020%，為增值稅主要轉(zhuǎn)入地。

三、政策建議

1.建立增值稅稅收橫向分配制度。我國(guó)由中央政府和地方政府共享增值稅收入，不存在地方政府間的橫向分配制度，我國(guó)應(yīng)該依據(jù)稅收貢獻(xiàn)程度建立地方政府間稅收分配機(jī)制，協(xié)調(diào)地方政府間利益，實(shí)現(xiàn)區(qū)域間稅收公平分配。稅收橫向分配具體方案可以在明確增值稅轉(zhuǎn)移影響因素的基礎(chǔ)上，合理確定權(quán)重，列明分配公式。

2.將消費(fèi)環(huán)節(jié)作為增值稅唯一征稅環(huán)節(jié)。我國(guó)增值稅主要向企業(yè)征收，但是企業(yè)在銷售產(chǎn)品時(shí)通過(guò)提價(jià)方式將稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者，因此增值稅理應(yīng)由消費(fèi)者所在地政府獲得?？梢越梃b美國(guó)銷售稅（sales tax）模式，將增值稅道道征收改為僅在消費(fèi)環(huán)節(jié)征收，從而在很大程度上解決增值稅稅收轉(zhuǎn)移問(wèn)題。（作者單位：中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)財(cái)政稅務(wù)學(xué)院）

基金項(xiàng)目：2014年中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)“研究生創(chuàng)新教育計(jì)劃”研究生實(shí)踐與科研創(chuàng)新課題：增值稅稅收轉(zhuǎn)移的規(guī)模、經(jīng)濟(jì)效應(yīng)及其影響因素分析（項(xiàng)目編號(hào)：2014S0304），本文系階段性成果。

參考文獻(xiàn)：

篇3

關(guān)鍵詞：財(cái)政稅收；存在問(wèn)題；建議

中圖分類號(hào)：F812 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2012）11-000-01

當(dāng)前，我國(guó)尚處于社會(huì)主義初級(jí)階段，財(cái)政收入可以說(shuō)是取之于民，并用之于民。與改革開(kāi)放初期相比，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)社會(huì)已經(jīng)有了極大的發(fā)展。但是，伴隨著改革的逐步深化，原有的財(cái)政稅收制度暴露出越來(lái)越多的缺點(diǎn)，我們應(yīng)當(dāng)從實(shí)際出發(fā)深入調(diào)研，結(jié)合我國(guó)自身國(guó)情和外國(guó)先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，逐步改革、完善現(xiàn)行的財(cái)政稅收體制，才能滿足社會(huì)發(fā)展的需要、為我國(guó)社會(huì)主義建設(shè)做出新的貢獻(xiàn)。

一、我國(guó)財(cái)政稅收體制存在的問(wèn)題

1.財(cái)稅管理難以控制在現(xiàn)行的財(cái)政稅收管理體制下

管理人員受業(yè)務(wù)、行政雙重管理體制的影響，不可避免地產(chǎn)生了諸多弊端。主要表現(xiàn)在對(duì)有關(guān)財(cái)政稅收管理的難以有效控制和管理，甚至有的不能堅(jiān)持原則，不把法律法規(guī)放在心上。加上現(xiàn)行的財(cái)政稅收管理體制沒(méi)有一套行之有效的監(jiān)督約束機(jī)制。許多財(cái)政稅收管理人員缺乏緊迫感、責(zé)任感和使命感，往往會(huì)造成一些違法違紀(jì)行為的發(fā)生。

2.財(cái)政稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)行為的調(diào)控弱化

我國(guó)是一個(gè)發(fā)展中國(guó)家，又處于經(jīng)濟(jì)體制從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌的過(guò)渡期，這就決定了我國(guó)的財(cái)政稅收的發(fā)展完善不可能一蹴而就，需要有步驟地進(jìn)行改革和完善。目前我國(guó)財(cái)政稅收存在著一系列同社會(huì)要求不相適應(yīng)甚至產(chǎn)生摩擦沖突的情況，主要是財(cái)政稅收政策的結(jié)構(gòu)性失調(diào)，對(duì)經(jīng)濟(jì)行為的調(diào)控弱化；部分財(cái)政政策存在著相互交叉或某些稅收政策的稅種本身存在亟待解決的突出問(wèn)題，如增值稅和營(yíng)業(yè)稅在征稅的范圍上就存在著交叉重疊的問(wèn)題；社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展對(duì)財(cái)政稅收政策提出新的要求，如財(cái)政政策必須適應(yīng)瞬息萬(wàn)變的國(guó)際國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)情況，稅收要適應(yīng)社會(huì)需要開(kāi)辟新稅種。然而在這一系列的問(wèn)題，筆者認(rèn)為最為重要的是財(cái)政稅收調(diào)控經(jīng)濟(jì)行為的法制化問(wèn)題，眾所周知，社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是法制經(jīng)濟(jì)，我國(guó)財(cái)政政策和稅收政策在法制化方面還存在著較大問(wèn)題，其穩(wěn)定性連續(xù)性由于缺少法制或受到行政權(quán)力的過(guò)度干預(yù)得不到保證，其公平性和規(guī)范性仍然任重道遠(yuǎn)，如雖然我國(guó)的稅費(fèi)改革已經(jīng)在某些方面取得進(jìn)展，但是亂收費(fèi)的現(xiàn)象仍然廣泛存在，政府收入的形式缺少法制規(guī)范，在財(cái)政政策與稅收政策上存在諸多疏漏和薄弱環(huán)節(jié)。

3.政府財(cái)政職能尚未轉(zhuǎn)換到位

公共財(cái)政體制仍處于建立過(guò)程之中。各級(jí)政府尤其是多數(shù)地方政府仍將發(fā)展經(jīng)濟(jì)、開(kāi)辟財(cái)源作為政府的首要職責(zé)，把公共服務(wù)作為第二位職責(zé)。不少地方政府直接籌劃和投資競(jìng)爭(zhēng)性項(xiàng)目，而用于公共服務(wù)的資金長(zhǎng)期不足，缺口很大，越是基層財(cái)政上述表現(xiàn)越突出，矛盾也越尖銳。財(cái)政還沒(méi)有從它“越位”的領(lǐng)域完全退出，“缺位”的領(lǐng)域進(jìn)入不足。

二、深化我國(guó)現(xiàn)有財(cái)政稅收體制的建議

1.調(diào)整財(cái)政支出結(jié)構(gòu)，加快公共財(cái)政體系建設(shè)

按照公共性、市場(chǎng)化和引導(dǎo)性原則，明確政府支出范圍，進(jìn)一步調(diào)整財(cái)政支出結(jié)構(gòu)，財(cái)政支出要加大對(duì)重點(diǎn)支出項(xiàng)目的財(cái)政保障力度，更多地向農(nóng)業(yè)和農(nóng)村基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)傾斜，向教育、科技、衛(wèi)生、社會(huì)保障等方面傾斜；政府資金要逐步減少直至退出在一般競(jìng)爭(zhēng)性領(lǐng)域的直接投入，而投向提供公共服務(wù)的行業(yè)。

2.正確處理財(cái)政與經(jīng)濟(jì)之間的良性互動(dòng)關(guān)系

長(zhǎng)期以來(lái)，政府財(cái)政過(guò)多地介入競(jìng)爭(zhēng)性領(lǐng)域，以直接投資或財(cái)政補(bǔ)貼形式資助國(guó)有企業(yè)發(fā)展，這不僅無(wú)助于優(yōu)化資源配置，導(dǎo)致財(cái)政資源在使用過(guò)程中的巨大浪費(fèi)，而且也扭曲了公共財(cái)政的目標(biāo)，無(wú)助于促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的長(zhǎng)期穩(wěn)定健康發(fā)展。從發(fā)展經(jīng)濟(jì)學(xué)角度看，經(jīng)濟(jì)發(fā)展不同于經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，它是一個(gè)伴隨著社會(huì)成員整體生活質(zhì)量提高和社會(huì)進(jìn)步的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)過(guò)程，是一個(gè)綜合性社會(huì)指標(biāo)。公共財(cái)政過(guò)度注重經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，忽視其他的目標(biāo)，可能導(dǎo)致“沒(méi)有發(fā)展的增長(zhǎng)”格局。為此，從優(yōu)化資源配置方式的角度來(lái)看，財(cái)政對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的促進(jìn)作用，不應(yīng)體現(xiàn)在財(cái)政對(duì)競(jìng)爭(zhēng)性領(lǐng)域的直接投資，對(duì)國(guó)有企業(yè)的補(bǔ)貼，而應(yīng)按公共財(cái)政原則的要求，體現(xiàn)在如何投資于基礎(chǔ)設(shè)施和其他公共品領(lǐng)域，如何為社會(huì)經(jīng)濟(jì)的協(xié)調(diào)發(fā)展以及各經(jīng)濟(jì)主體的公平有序競(jìng)爭(zhēng)提供一個(gè)適宜的環(huán)境，如何促進(jìn)社會(huì)公平，消除二元經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的不良后果，以此促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的結(jié)構(gòu)優(yōu)化和整體質(zhì)量的提高，形成財(cái)政與經(jīng)濟(jì)之間的良性互動(dòng)關(guān)系。

3.深化改革財(cái)政預(yù)算體制

國(guó)家中長(zhǎng)期預(yù)算與中長(zhǎng)期發(fā)展規(guī)劃相協(xié)調(diào)的新型復(fù)式國(guó)家預(yù)算體系和相應(yīng)的預(yù)算管理體制。要擴(kuò)大國(guó)家預(yù)算覆蓋范圍、健全完善復(fù)式預(yù)算體系。國(guó)家復(fù)式預(yù)算體系應(yīng)該包括經(jīng)常性預(yù)算、資本性預(yù)算，社會(huì)保障預(yù)算以及國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算等，盡量把政府的所有涉及財(cái)政性收支的活動(dòng)納入預(yù)算管理的框架之中。

4.圍繞主體功能區(qū)劃分、區(qū)域統(tǒng)籌協(xié)調(diào)發(fā)展和基本公共服務(wù)均等化，推進(jìn)轉(zhuǎn)移支付制度

一是建立轉(zhuǎn)移支付的穩(wěn)定資金來(lái)源進(jìn)一步加大中央對(duì)地方和省對(duì)縣鄉(xiāng)的轉(zhuǎn)移支付力度；二是穩(wěn)步提高一般性轉(zhuǎn)移支付比例，改進(jìn)轉(zhuǎn)移支付分配方法；三是加強(qiáng)和改進(jìn)專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付的管理，提高轉(zhuǎn)移支付資金使用效率；四是完善主體功能區(qū)轉(zhuǎn)移支付體系。

篇4

美國(guó)眾議院常設(shè)特別情報(bào)委員會(huì)的報(bào)告中指出，華為、中興產(chǎn)品有威脅美國(guó)國(guó)家安全問(wèn)題。

對(duì)這份“意料之中”的報(bào)告，華為、中興公開(kāi)反駁。華為稱這一報(bào)告本質(zhì)是阻止中國(guó)企業(yè)進(jìn)入美國(guó)市場(chǎng)，充滿了傳聞和臆測(cè)。中興通訊全球新聞發(fā)言人戴澍目前正在華盛頓，他在電話中對(duì)時(shí)代周報(bào)記者表示，中興提供給所有美國(guó)運(yùn)營(yíng)商的可信賴交付解決方案不會(huì)威脅美國(guó)通信安全，雖然再受挫折，但中興不會(huì)放棄美國(guó)市場(chǎng)。

就在華為、中興再次成為美國(guó)貿(mào)易保護(hù)主義的犧牲品之際，因“中興涉嫌將思科網(wǎng)絡(luò)設(shè)備出售給伊朗”，思科已經(jīng)中止與中興的七年合作。

華為、中興征戰(zhàn)海外市場(chǎng)之途，唯獨(dú)在美國(guó)市場(chǎng)屢屢受阻，被美國(guó)以“安全”名義拒之門(mén)外。

人們不得不問(wèn)：阻撓中國(guó)通信企業(yè)進(jìn)入美國(guó)市場(chǎng)，到底誰(shuí)是受益者？

傳聞和臆測(cè)的背后

10月8日，美國(guó)眾議院情報(bào)委員會(huì)的報(bào)告中強(qiáng)調(diào)，華為和中興通訊這兩家公司未能配合這一長(zhǎng)達(dá)一年的調(diào)查，也未能解釋他們?cè)诿绹?guó)的商業(yè)利益以及與中國(guó)政府的關(guān)系。報(bào)告稱：“根據(jù)可用的機(jī)密和非機(jī)密信息，我們不能相信華為和中興未受外國(guó)政府影響，也不能相信他們不會(huì)對(duì)美國(guó)和美國(guó)的系統(tǒng)構(gòu)成安全威脅?！眻?bào)告還指出，應(yīng)當(dāng)禁止華為和中興參與美國(guó)市場(chǎng)的電信設(shè)備業(yè)務(wù)。

在阻撓華為、中興入美一事上，“國(guó)家安全”歷來(lái)是常打常新并能博得政治資本的一張牌。嚴(yán)格算起來(lái)，從華為收購(gòu)3COM公司未果開(kāi)始，安全這張牌美國(guó)人已經(jīng)打了五年多。

2007年和2008年，華為兩次計(jì)劃收購(gòu)美國(guó)網(wǎng)絡(luò)設(shè)備廠商3COM公司，最終美方以國(guó)家安全為由阻止了這一收購(gòu)。2010年，華為競(jìng)購(gòu)2Wire公司、摩托羅拉移動(dòng)網(wǎng)絡(luò)部門(mén)，也未能獲得美方批準(zhǔn)。2011年，華為收購(gòu)美國(guó)通訊技術(shù)公司3Leaf，最終也功虧一簣。

自2011年2月開(kāi)始，美國(guó)國(guó)會(huì)就對(duì)華為和中興進(jìn)行調(diào)查，以確定這兩家公司的產(chǎn)品和服務(wù)是否威脅了美國(guó)的國(guó)家通信安全。在此期間，華為和中興一直積極配合美國(guó)方面的各項(xiàng)調(diào)查。

今年的9月13日，美國(guó)眾議院舉行聽(tīng)證會(huì)，就所謂的“威脅美國(guó)國(guó)家安全”接受質(zhì)詢。華為和中興分別派出高級(jí)副總裁丁少華和高級(jí)副總裁朱進(jìn)云參加聽(tīng)證會(huì)，這也是中國(guó)企業(yè)首次在美國(guó)國(guó)會(huì)參加此類聽(tīng)證。在這次聽(tīng)證會(huì)上，對(duì)于美國(guó)眾議院的刁難，華為和中興都表示，自身的產(chǎn)品并不存在威脅美國(guó)國(guó)家通訊安全的地方。

但美國(guó)方面并沒(méi)有重視華為和中興的申訴。中興通訊戴澍強(qiáng)調(diào)，自2012年4月，已用事實(shí)向美國(guó)眾議院情報(bào)委員會(huì)證明中興是中國(guó)獨(dú)立的、透明的、致力于全球貿(mào)易的上市公司。在中興提供給所有美國(guó)運(yùn)營(yíng)商的可信賴交付解決方案里，中興設(shè)備是由一個(gè)獨(dú)立的受美國(guó)政府監(jiān)督的美國(guó)安全評(píng)估實(shí)驗(yàn)室進(jìn)行評(píng)估的?！暗牵绹?guó)人明顯忽略了這一切，”戴澍說(shuō)。

針對(duì)美國(guó)眾議院情報(bào)委員會(huì)的報(bào)告，華為發(fā)言人表示，這份報(bào)告充滿了傳聞和臆測(cè)的信息，來(lái)證明這些根本不存在的指控。這個(gè)報(bào)告根本就沒(méi)有關(guān)注ICT行業(yè)所面臨的挑戰(zhàn)。幾乎每個(gè)ICT企業(yè)都在全球進(jìn)行研發(fā)、軟件編碼和生產(chǎn)，共享同一個(gè)供應(yīng)鏈，網(wǎng)絡(luò)安全挑戰(zhàn)超越于某個(gè)公司或國(guó)家。委員會(huì)的調(diào)查報(bào)告對(duì)于這一事實(shí)，始終無(wú)視。

華為在美國(guó)公關(guān)游說(shuō)多年，并一直積極配合調(diào)查，此次面對(duì)如此莫須有的指責(zé)，華為公開(kāi)表示：“我們不得不懷疑，這樣的一個(gè)報(bào)告的唯一目的，就是阻礙競(jìng)爭(zhēng)、阻撓來(lái)自中國(guó)的ICT公司進(jìn)入美國(guó)市場(chǎng)。”

直接受益者：思科

自2003年思科華為開(kāi)始，思科與華為的較量就已經(jīng)開(kāi)始。一直以來(lái)，思科都將華為視為最大競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手。

2007年，思科CEO錢(qián)伯斯來(lái)華訪問(wèn)，被問(wèn)及對(duì)手時(shí)，他直言不諱，其中之一就是華為。思科與華為的競(jìng)爭(zhēng)在路由器與交換機(jī)領(lǐng)域，從電信市場(chǎng)延伸到企業(yè)網(wǎng)市場(chǎng)，是電信網(wǎng)絡(luò)產(chǎn)品的全方位競(jìng)爭(zhēng)。

早在1994年，華為就開(kāi)始謀劃海外市場(chǎng)，近年來(lái)華為海外市場(chǎng)擴(kuò)張步伐的加快顯然加劇了思科的危機(jī)感。曾有人警告錢(qián)伯斯說(shuō)：“華為將是思科的全球性的噩夢(mèng)?！庇绕涫窃谥袊?guó)市場(chǎng)，在過(guò)去的幾年里，華為以及其后的華為3Com在中國(guó)市場(chǎng)給思科帶來(lái)了不小的障礙。

錢(qián)伯斯對(duì)華為很警惕，每每被問(wèn)及競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手，錢(qián)伯斯一定提到華為。2012年3月份在華為被禁止參與澳大利亞NBN項(xiàng)目投標(biāo)時(shí)，錢(qián)伯斯拒絕就困擾華為的安全問(wèn)題作評(píng)論，然而，他卻提供了一個(gè)相對(duì)不太直接的回應(yīng)， “華為有信任問(wèn)題”，錢(qián)伯斯稱，并認(rèn)為澳洲禁止華為參加NBN項(xiàng)目“有意思”。

這兩家多年宿敵的競(jìng)爭(zhēng)，在2011年開(kāi)始，走到了新的“廝殺”境地。2011年，華為進(jìn)一步明確了未來(lái)發(fā)展思路，從電信市場(chǎng)向企業(yè)級(jí)、消費(fèi)者市場(chǎng)拓展。同時(shí)，華為招兵買(mǎi)馬，擴(kuò)軍企業(yè)業(yè)務(wù)BG。

美國(guó)電信市場(chǎng)仍是全球的重要市場(chǎng)，市場(chǎng)研究機(jī)構(gòu)ABI Research預(yù)計(jì)，2013年美國(guó)網(wǎng)絡(luò)基礎(chǔ)設(shè)施支出或?qū)⒊霈F(xiàn)增長(zhǎng)的拐點(diǎn)。但在電信設(shè)備制造商領(lǐng)域，行業(yè)變化之下，曾經(jīng)的摩托羅拉、朗訊、北電等北美企業(yè)都已經(jīng)轉(zhuǎn)手，當(dāng)下，全球前幾名的電信設(shè)備供應(yīng)商，除了華為、中興之外，還有愛(ài)立信、諾基亞西門(mén)子、阿爾卡特朗訊。但這些企業(yè)，已經(jīng)與美國(guó)公司無(wú)關(guān)。

事實(shí)上，華為、中興進(jìn)入美國(guó)市場(chǎng)，真正會(huì)沖擊到的無(wú)非是企業(yè)級(jí)市場(chǎng)。

企業(yè)市場(chǎng)，是思科的看家法寶。而華為基于多年的積累，在企業(yè)市場(chǎng)的沖擊也來(lái)得極為迅猛。5月6日，在美國(guó)拉斯維加斯舉辦的Interop 2012上，華為的展臺(tái)就矗立在思科的對(duì)面，打起了擂臺(tái)。華為展出的Cloud Engine 12800核心交換機(jī)產(chǎn)品線甚至把思科這個(gè)對(duì)手震撼了：“思科很多人跑來(lái)華為展臺(tái)看這個(gè)產(chǎn)品，”華為公司內(nèi)部人士稱。

篇5

就微觀層面而言，會(huì)計(jì)屬于稅收微觀基礎(chǔ)內(nèi)容，稅收制度以及稅收法律會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)發(fā)展產(chǎn)生直接的影響。且會(huì)計(jì)制度的制定與落實(shí)過(guò)程中，需要以國(guó)家稅收制度為準(zhǔn)繩。而稅收工作需要在會(huì)計(jì)工作的基礎(chǔ)之上展開(kāi)，需要將會(huì)計(jì)信息作為稅收工作的重要依據(jù)。由此可以看出，兩項(xiàng)制度之間有著密不可分的直接關(guān)聯(lián)。

會(huì)計(jì)制度與稅收制度之間的關(guān)聯(lián)

會(huì)計(jì)確認(rèn)方面。通過(guò)對(duì)稅收制度研究可以發(fā)現(xiàn)，稅法對(duì)稅收相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的核算有著明確要求，稅法會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)情況產(chǎn)生直接影響。例如：按照相關(guān)規(guī)定，會(huì)計(jì)人員不能將非應(yīng)稅項(xiàng)目購(gòu)進(jìn)貨物以及用于集體福利、個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額納入到可抵扣稅額項(xiàng)目之中，已經(jīng)抵扣稅額的購(gòu)進(jìn)貨物改用于非應(yīng)稅項(xiàng)目或者集體福利、個(gè)人消費(fèi)的，也應(yīng)做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。在此類業(yè)務(wù)中，充分顯示出稅收制度對(duì)會(huì)計(jì)核算過(guò)程的影響。

會(huì)計(jì)計(jì)量方面。會(huì)計(jì)計(jì)量是為了將符合確認(rèn)條件的要素登記入賬，并列報(bào)于財(cái)務(wù)報(bào)表而確定其金額的過(guò)程。是成本計(jì)算、存貨計(jì)價(jià)、折舊處理、損益計(jì)處、遞延攤銷、稅金處理、盈利分配、投資計(jì)算、價(jià)格變動(dòng)調(diào)整等諸多會(huì)計(jì)計(jì)量?jī)?nèi)容的反映。在稅法之中，對(duì)計(jì)量數(shù)值、尺度以及屬性等內(nèi)容都有著明確規(guī)定。例如：企業(yè)會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定：銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定商品銷售收入。稅法中規(guī)定納稅人銷售貨物給購(gòu)貨方的銷售折扣，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的銷售額計(jì)算流轉(zhuǎn)稅和所得稅；如果將折扣額另開(kāi)發(fā)票，則不得從銷售額中減除折扣額。在此，稅法直接從會(huì)計(jì)原始憑證入手影響計(jì)量。

稅法目標(biāo)方面。設(shè)立稅法的目的，就是期望運(yùn)用征稅手段，來(lái)對(duì)國(guó)家財(cái)政進(jìn)行調(diào)整，以保證國(guó)家經(jīng)濟(jì)體系的穩(wěn)定運(yùn)行。而這一目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的前提與關(guān)鍵，就是要通過(guò)會(huì)計(jì)核算的方式，來(lái)對(duì)稅款征收質(zhì)量進(jìn)行保證，所以會(huì)計(jì)制度與稅法目標(biāo)有著直接關(guān)聯(lián)，會(huì)計(jì)制度不僅是稅法目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的前提，同時(shí)還能為稅法目標(biāo)實(shí)現(xiàn)提供相應(yīng)的服務(wù)。

會(huì)計(jì)制度與稅收制度之間的差異

資產(chǎn)處理方面的差異。在會(huì)計(jì)制度之中，資產(chǎn)指的就是通過(guò)以往交易產(chǎn)生的，企業(yè)擁有所有權(quán)且能夠?qū)ζ溥M(jìn)行使用，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)收益的資源。而稅收制度并沒(méi)有對(duì)其進(jìn)行規(guī)定，只對(duì)無(wú)形資產(chǎn)以及固定資產(chǎn)等項(xiàng)目定義進(jìn)行了明確，且資產(chǎn)基本概念和會(huì)計(jì)制度中的概念相一致。在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，公允價(jià)值計(jì)量屬性開(kāi)始加入到其中，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅務(wù)對(duì)于資產(chǎn)處理有了更加明顯的差異，資產(chǎn)價(jià)值轉(zhuǎn)移、確認(rèn)以及計(jì)價(jià)等環(huán)節(jié)都有所不同。

收入類項(xiàng)目方面的差異。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，權(quán)責(zé)發(fā)生制原則是會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告的基礎(chǔ)，實(shí)質(zhì)重于形式是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的基本特征之一。企業(yè)會(huì)計(jì)更加注重實(shí)質(zhì)性，稅收制度則更加注重對(duì)應(yīng)稅收入內(nèi)容的制定。

《關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》規(guī)定，企業(yè)銷售商品確認(rèn)收入的條件為：商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；企業(yè)對(duì)已售出的商品既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有實(shí)施有效控制；收入的金額能夠可靠地計(jì)量；已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的銷售收入確認(rèn)條件中還包括“相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”。增加了人為判斷因素，可操控性增加。稅法認(rèn)為經(jīng)濟(jì)利益是否能流入企業(yè)，屬于企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，國(guó)家不該承擔(dān)。兩者在收入類項(xiàng)目確認(rèn)中出現(xiàn)了分歧。

成本費(fèi)類項(xiàng)目方面的差異。設(shè)置會(huì)計(jì)制度的目的，就是為了對(duì)會(huì)計(jì)行為進(jìn)行規(guī)范與約束，使會(huì)計(jì)工作能夠?qū)⒆陨砉δ艹浞职l(fā)揮出來(lái)，為企業(yè)經(jīng)營(yíng)者以及其他相關(guān)人員提供真實(shí)數(shù)據(jù)支持，保障企業(yè)資本安全與發(fā)展。會(huì)將資本保全作為該項(xiàng)工作前提，來(lái)對(duì)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的成本以及費(fèi)用進(jìn)行明確；而稅收制度的制定，是為了對(duì)國(guó)家財(cái)政收入進(jìn)行保障，所以該項(xiàng)制度更加注重稅收工作的公平性，會(huì)按照稅基基本要求對(duì)費(fèi)用以及成本進(jìn)行消除，所以兩者在原則以及目標(biāo)方面都有所不同。

稅收制度與會(huì)計(jì)制度差異協(xié)調(diào)建議

將協(xié)調(diào)內(nèi)容加入到制度制定中

為了對(duì)兩項(xiàng)制度存在的差異進(jìn)行協(xié)調(diào)，相關(guān)人員應(yīng)從制度制定入手，將協(xié)調(diào)內(nèi)容加入到其中，使法制度和會(huì)計(jì)制度進(jìn)行適當(dāng)靠攏，以確保動(dòng)態(tài)化協(xié)調(diào)工作的順利落實(shí)?，F(xiàn)在，國(guó)內(nèi)已經(jīng)加大了兩者之間的協(xié)調(diào)力度，開(kāi)始將公允價(jià)值加入到了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之中，而稅收制度是以公允價(jià)值為基準(zhǔn)來(lái)對(duì)計(jì)稅價(jià)格進(jìn)行確定的，所以這項(xiàng)舉動(dòng)會(huì)使會(huì)計(jì)制度與稅法制度目標(biāo)趨近同步的狀態(tài)，可以實(shí)現(xiàn)對(duì)兩者差異的有效協(xié)調(diào)。

對(duì)會(huì)計(jì)制度和稅收制度同步進(jìn)行優(yōu)化

會(huì)計(jì)制度的優(yōu)化：在對(duì)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行優(yōu)化時(shí)，一方面要對(duì)國(guó)內(nèi)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念體系進(jìn)行完善，要降低會(huì)計(jì)準(zhǔn)則間矛盾的產(chǎn)生，要保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則系統(tǒng)的多樣性以及全面性，有效提升準(zhǔn)則制定科學(xué)性與規(guī)范性；一方面要促進(jìn)稅務(wù)會(huì)計(jì)體系在我國(guó)的落實(shí)，要對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)理論以及實(shí)踐方面的特點(diǎn)以及內(nèi)容進(jìn)行掌握，使其能夠順利在我國(guó)實(shí)行；另一方面要按照我國(guó)企業(yè)制度框架結(jié)構(gòu)特征，尋找到稅法與會(huì)計(jì)之間的相同之處，以便合理對(duì)兩者之間的矛盾進(jìn)行協(xié)調(diào)。

篇6

關(guān)鍵詞：內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)；國(guó)際稅收；運(yùn)用

中圖分類號(hào)：F811.6 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2013）02-0-01

一、內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)的作用

內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)是指集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部相關(guān)聯(lián)的各方在交易過(guò)程中所采用的價(jià)格，它直接改變了集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部的資金流向和集團(tuán)內(nèi)部各公司的盈利水平。

目前，轉(zhuǎn)移定價(jià)法在各個(gè)跨國(guó)經(jīng)營(yíng)公司的稅收籌劃過(guò)程當(dāng)中得到了廣泛的應(yīng)用，從而為企業(yè)乃至國(guó)家?guī)?lái)了巨大的影響。具體體現(xiàn)在以下這些方面。第一，通過(guò)內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)的充分運(yùn)用，能夠使得集團(tuán)企業(yè)的利潤(rùn)向某一些特定的子公司轉(zhuǎn)移，從而促使子公司的效益提升，這樣一來(lái)，為處在創(chuàng)業(yè)階段的子公司提供了強(qiáng)大地經(jīng)濟(jì)支持。第二，通過(guò)對(duì)內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)的充分運(yùn)用，來(lái)使其在企業(yè)集團(tuán)各個(gè)子公司之間實(shí)行利潤(rùn)的分配，并對(duì)整體的資源做出統(tǒng)一的調(diào)配，最終有助于實(shí)現(xiàn)資源最優(yōu)化配置的目的。第三，通過(guò)內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)的充分運(yùn)用，能夠使得企業(yè)的基本成本得到改變，通過(guò)此，來(lái)把政府的價(jià)格管制擺脫掉，從而有效地避免了反傾銷以及反壟斷的指控。第四，通過(guò)內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)的充分運(yùn)用，可以有效地使得企業(yè)的稅前利潤(rùn)由原本的高稅率國(guó)家向低稅率國(guó)家轉(zhuǎn)移，這樣一來(lái)，就能使得跨國(guó)集團(tuán)的稅收負(fù)擔(dān)得到大大的減輕，從而對(duì)集團(tuán)的利潤(rùn)最優(yōu)化目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)起到根本的保障作用。

二、內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)在國(guó)際稅收管理中的運(yùn)用

（一）通過(guò)內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)利用各國(guó)所得稅稅率差異實(shí)現(xiàn)避稅

這種方式是跨國(guó)企業(yè)國(guó)際避稅所普遍采用的一種方式，它主要是在世界各國(guó)建立起子公司以及分公司，利用它們所在國(guó)的不同的所得稅稅率，來(lái)充分運(yùn)用好內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)，從而實(shí)現(xiàn)有效的避稅。采用這一方式，最關(guān)鍵之處就在于把高稅率國(guó)家的公司的利潤(rùn)降低，將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到低稅率國(guó)家的公司，并有機(jī)地將稅收轉(zhuǎn)化成為收入。最常用的內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)方式主要有以下幾種：

第一，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的商品交易采用壓低定價(jià)的方式，來(lái)把商品賣(mài)出，從而實(shí)現(xiàn)避稅。舉例來(lái)說(shuō)，如果甲公司是高稅率國(guó)家的公司，那么，他就可以通過(guò)把自己的產(chǎn)品價(jià)格壓低至市場(chǎng)價(jià)格之下并出售給與之關(guān)聯(lián)的乙公司，當(dāng)然，乙公司應(yīng)該是低稅率國(guó)家的公司。這樣一來(lái)，雖然甲公司的利潤(rùn)降低了，但是乙公司的利潤(rùn)則是上升了，由于這兩個(gè)國(guó)家的稅率存在差異，所以甲公司就能夠有效地把稅收的差額轉(zhuǎn)化成為與之關(guān)聯(lián)的乙公司的利潤(rùn)，進(jìn)而使得避稅的目的得到實(shí)現(xiàn)。

第二，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的商品交易采用提升定價(jià)的方式，從而達(dá)到避稅的目的。這一方式與上一種方式剛好相反，主要是在高稅率國(guó)家企業(yè)購(gòu)買(mǎi)低稅率國(guó)家企業(yè)的原材料或者是半成品的時(shí)候使用的，通過(guò)高定價(jià)的采購(gòu)，來(lái)使自己公司的生產(chǎn)成本增加，減少利潤(rùn)和稅負(fù)。而與之進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易的公司就會(huì)得到高額利潤(rùn)，但因?yàn)樵搰?guó)稅率低，從而獲得稅收利益。

第三，在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間，通過(guò)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的充分利用、資金的統(tǒng)籌借貸，或者是通過(guò)對(duì)服務(wù)轉(zhuǎn)移定價(jià)方式的充分利用，來(lái)把利潤(rùn)轉(zhuǎn)移。比如關(guān)聯(lián)企業(yè)之間采用提高或壓低專利、專有技術(shù)等轉(zhuǎn)讓費(fèi)用的手段、利用資金的借貸成本差異，或者利用服務(wù)或者勞務(wù)費(fèi)用的高低調(diào)節(jié)來(lái)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的轉(zhuǎn)移。

（二）通過(guò)內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)利用避稅港實(shí)現(xiàn)避稅

避稅港也叫做避稅地，目的是使人們?cè)讷@得收入或者是資產(chǎn)的時(shí)候，不繳稅或者是少繳稅，使得實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)低于國(guó)際一般水平。從避稅地的類型上來(lái)看，主要包括以下三種。第一種就是不征收所得稅的那些國(guó)家或者地區(qū)，比較典型的就是百慕大群島、開(kāi)曼群島以及瑙魯?shù)?。第二種就是征收所得稅但是稅率比較低的那些國(guó)家或者地區(qū)，例如瑞士、海峽群島以及愛(ài)爾蘭等。第三種就是那些實(shí)行所得稅征稅，但是對(duì)于納稅人的境外所得稅是不需要征收的國(guó)家或地區(qū)，例如中國(guó)香港、巴拿馬以及塞浦路斯等等。

跨國(guó)公司通過(guò)在避稅港設(shè)置關(guān)聯(lián)企業(yè)，并利用內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)向避稅港轉(zhuǎn)移利潤(rùn)和收入，以達(dá)到避稅的目的。

（三）通過(guò)內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)利用關(guān)稅環(huán)節(jié)實(shí)現(xiàn)節(jié)稅

對(duì)于每一個(gè)國(guó)家來(lái)講，其所實(shí)行的關(guān)稅制度都是各不相同的，在很多時(shí)候，要想實(shí)現(xiàn)關(guān)稅以及所得稅的同步降低是存在很大的困難的，甚至是不可能的，所以，很多的跨國(guó)公司在實(shí)行內(nèi)部關(guān)聯(lián)的交易的過(guò)程中，往往會(huì)按照其所分設(shè)于各個(gè)不同國(guó)家以及各個(gè)不同地區(qū)的子公司的稅制，進(jìn)行具體的衡量分析，并據(jù)此來(lái)詳細(xì)的制定出能夠?qū)崿F(xiàn)整個(gè)集團(tuán)公司利潤(rùn)最優(yōu)化的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格方案，均衡各類稅負(fù)，以實(shí)現(xiàn)節(jié)稅效益最大化。

三、內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)在國(guó)際稅收管理中運(yùn)用的風(fēng)險(xiǎn)以及防范

轉(zhuǎn)移定價(jià)雖然能給企業(yè)來(lái)帶來(lái)豐厚的利潤(rùn)收益，但是卻會(huì)造成一個(gè)國(guó)家稅收收入的流失。因此每個(gè)國(guó)家都采取了相應(yīng)的政策和法律手段來(lái)防止企業(yè)采取不正當(dāng)?shù)氖侄无D(zhuǎn)移利潤(rùn)，逃避稅收。內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)是把雙刃劍，企業(yè)在運(yùn)用內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，既要合理合法的實(shí)現(xiàn)節(jié)稅，又要避免滑入偷稅的誤區(qū)，并且對(duì)多稅種、多稅率間的稅種結(jié)構(gòu)、整體和局部、眼前利益和長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的關(guān)系加以綜合考慮，以防范內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)和經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的稅收、法律等各種風(fēng)險(xiǎn)。

總之，通過(guò)內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)的這一方式的有效運(yùn)用，能夠使得設(shè)立在各個(gè)國(guó)家的與之相關(guān)聯(lián)的企業(yè)的收入以及費(fèi)用等等都發(fā)生改變，對(duì)于跨國(guó)企業(yè)來(lái)講，可以通過(guò)這樣的方式，來(lái)實(shí)現(xiàn)多種方式的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移和實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的調(diào)節(jié)，從而有效的避稅，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)的最大化。

參考文獻(xiàn)：

篇7

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)行業(yè) 稅收流失 措施 逃稅漏稅

目前我國(guó)經(jīng)濟(jì)總量已經(jīng)躍居世界第二位，經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展。近年來(lái)，尤其是房地產(chǎn)行業(yè)發(fā)展異常迅猛，成為我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)重要的支柱產(chǎn)業(yè)，并且對(duì)我國(guó)的財(cái)政稅收起著很大的貢獻(xiàn)。但由于當(dāng)前我國(guó)的房地產(chǎn)行業(yè)財(cái)政稅收政策還不完善，總是存在著偷稅漏稅的現(xiàn)象發(fā)生。這種稅收流失現(xiàn)狀對(duì)我國(guó)當(dāng)前的發(fā)展十分不利。因此本文根據(jù)我國(guó)房地產(chǎn)行業(yè)稅收流失的現(xiàn)狀，探討了治理房地產(chǎn)行業(yè)稅收流失的措施和方法，國(guó)家財(cái)政稅收部門(mén)應(yīng)采取有效的措施，減少房地產(chǎn)行業(yè)稅收流失的現(xiàn)象發(fā)生。

1 我國(guó)房地產(chǎn)行業(yè)稅收流失的現(xiàn)狀

（1）在我國(guó)的基層房地產(chǎn)行業(yè)中存在這種現(xiàn)象，基層政府部門(mén)在當(dāng)?shù)胤康禺a(chǎn)開(kāi)發(fā)過(guò)程中設(shè)有專門(mén)的項(xiàng)目指揮部門(mén)或城建公司，通常都是政府人員組成。從表面上看由這些指揮部門(mén)或城建公司對(duì)當(dāng)?shù)赝恋剡M(jìn)行征集或轉(zhuǎn)讓，項(xiàng)目指揮部門(mén)在房地產(chǎn)初期負(fù)責(zé)土地的操作事宜，由于實(shí)際上是政府操作，因此在征收稅收時(shí)會(huì)存在不能快速地代扣稅款，擅自減少稅率或者根本不收稅收等，指揮部門(mén)還會(huì)以招商引資的名義與土地購(gòu)買(mǎi)大戶協(xié)商，存在各種暗箱操作的現(xiàn)象，在多種利益條件下，指揮部門(mén)將實(shí)際轉(zhuǎn)讓價(jià)低于同類市場(chǎng)價(jià)格，這樣對(duì)地方稅收造成了很大的損失。

（2）房地產(chǎn)商在銷售商品房時(shí)，故意將公司房源以超低于同期商品房市場(chǎng)價(jià)的價(jià)格或成本價(jià)賣(mài)給公司職工，在這個(gè)轉(zhuǎn)賣(mài)過(guò)程中由于不辦理“三證”，因此這個(gè)過(guò)程不受任何部門(mén)約束，因此在這個(gè)過(guò)程中就逃脫了商品房市場(chǎng)價(jià)和賣(mài)給員工之間形成的差價(jià)造成的公司營(yíng)業(yè)額的提高，但這部分使房地產(chǎn)商偷逃了營(yíng)業(yè)稅的征收。而由于目前商品房市場(chǎng)銷售火爆，員工可以很輕易的以較高的價(jià)格將商品房賣(mài)出，因此員工也逃脫了在商品房交易過(guò)程中的轉(zhuǎn)讓收益所必須要交納的個(gè)人所得稅。這種方法隨著目前國(guó)家在房地產(chǎn)行業(yè)施行限購(gòu)令以來(lái)有所緩解。但在限購(gòu)令出臺(tái)之前還是存在這種現(xiàn)象。

（3）房地產(chǎn)項(xiàng)目成本核算不規(guī)范，偷逃所得稅。通常情況下，房產(chǎn)商從項(xiàng)目開(kāi)發(fā)、工程施工、竣工到樓盤(pán)銷售等有很多的環(huán)節(jié)，因此造成工程結(jié)算較為復(fù)雜，有些房地產(chǎn)商故意拖延工程結(jié)算期限，一般房地產(chǎn)商的房產(chǎn)項(xiàng)目都是幾個(gè)一起進(jìn)行，當(dāng)一個(gè)項(xiàng)目完成之后房地產(chǎn)商就會(huì)把上一個(gè)項(xiàng)目中的利潤(rùn)投入到下一個(gè)房產(chǎn)項(xiàng)目中，通常造成結(jié)算周期延長(zhǎng)。并且我國(guó)企業(yè)稅收制度是以年度為單位，因此房產(chǎn)商的結(jié)算周期就會(huì)延長(zhǎng)，這實(shí)際上就導(dǎo)致了少申報(bào)企業(yè)所得稅或造成了企業(yè)收入與項(xiàng)目支出不對(duì)等，造成稅收流失的現(xiàn)象。

（4）在我國(guó)現(xiàn)行的二手房交易中涉及的稅收制度規(guī)定：個(gè)人將購(gòu)買(mǎi)不足5年的普通住房對(duì)外銷售，應(yīng)全額征收營(yíng)業(yè)稅；個(gè)人將購(gòu)買(mǎi)超過(guò)5年（含5年）的普通住房對(duì)外銷售，免征營(yíng)業(yè)稅。根據(jù)這種制度，轉(zhuǎn)讓方就利用這一時(shí)間差來(lái)逃稅，買(mǎi)賣(mài)雙方可以通過(guò)簽訂一份書(shū)面協(xié)議就可以進(jìn)行二手房交易，等買(mǎi)房住滿5年之后再通賣(mài)方一起辦理過(guò)戶手續(xù)，這樣的話就逃脫了營(yíng)業(yè)稅的征收。還有就算買(mǎi)方購(gòu)買(mǎi)了沒(méi)到5年得普通住房，要求辦理房產(chǎn)過(guò)戶手續(xù)等，通常都是提供給房產(chǎn)局一份價(jià)格明顯縮水的報(bào)價(jià)，使房產(chǎn)稅收部門(mén)征收的營(yíng)業(yè)稅也有所降低，造成了稅收流失的現(xiàn)象。

2 房地產(chǎn)業(yè)稅收流失治理對(duì)策

根據(jù)以上所介紹的我國(guó)目前房地產(chǎn)行業(yè)存在的稅收流失的現(xiàn)狀，國(guó)家財(cái)政稅收、審計(jì)及相關(guān)財(cái)政部門(mén)應(yīng)制定有效的措施，相互之間信息共享，加強(qiáng)和完善我國(guó)房地產(chǎn)稅收征收的方法，堅(jiān)決抵制稅收流失的現(xiàn)象發(fā)生。

2.1加大對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的稅收征管力度，防止稅款流失

（1）加強(qiáng)稅務(wù)稽查力度，嚴(yán)肅稅收法紀(jì)。稅收稽查人員應(yīng)對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)房產(chǎn)項(xiàng)目的立項(xiàng)、施工許可證、征用土地面積、商品房預(yù)售許可證、房產(chǎn)項(xiàng)目建設(shè)規(guī)模、項(xiàng)目投資總額等情況有應(yīng)非常了解。督查房地產(chǎn)企業(yè)每年都要做一次稅收自查，稅收稽查人員及相關(guān)部門(mén)根據(jù)自身了解的房產(chǎn)企業(yè)資料對(duì)自查內(nèi)容仔細(xì)分析，嚴(yán)查是否有偷稅漏稅的現(xiàn)象發(fā)生。另外稽查人員還要不定期的對(duì)某些有逃稅漏稅前科或有重點(diǎn)嫌疑對(duì)象的企業(yè)應(yīng)重點(diǎn)進(jìn)行稅務(wù)稽查，加大對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的稅收稽查力度。

（2）財(cái)政稅收部門(mén)應(yīng)根據(jù)本地區(qū)的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商及其項(xiàng)目具體情況制定詳細(xì)的檔案，跟蹤房地企業(yè)的房產(chǎn)項(xiàng)目的承建、施工、竣工以及房產(chǎn)銷售等情況，并按照實(shí)際情況記錄在檔案中，加強(qiáng)對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的日常稅務(wù)監(jiān)督能力。另外還要督促房地產(chǎn)企業(yè)每個(gè)月都要上報(bào)銷售合同、發(fā)票清單、存量房產(chǎn)盤(pán)點(diǎn)表等一些涉及到稅收的資料，全面了解房地產(chǎn)企業(yè)的承建、施工、竣工以及房產(chǎn)銷售等情況，加大對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的稅收監(jiān)督力度。

2.2全面實(shí)施房地產(chǎn)稅收一體化征管，建立房地產(chǎn)業(yè)各稅種的稅源控管

目前我國(guó)對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)征收的稅收種類較多，稅務(wù)部門(mén)在征稅使難度較大，對(duì)稅源的控制和管理有著許多的不足之處。但是，稅務(wù)部門(mén)在對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)征收不同的稅種時(shí)所依據(jù)的資料基本上一樣，因此稅務(wù)部門(mén)可以通過(guò)加強(qiáng)對(duì)房地產(chǎn)稅源的管理和控制，可以很好的減少稅收流失，使房地產(chǎn)企業(yè)的稅收工作形成一體化管理，要實(shí)現(xiàn)這一步通常情況下要采取下列措施：

（1）財(cái)政稅收部門(mén)應(yīng)加快建設(shè)與土地管理、房產(chǎn)管理、城市規(guī)劃管理等相關(guān)行政之間信息共享平臺(tái)，能夠全面了解房地產(chǎn)企業(yè)的涉及到稅收的相關(guān)資料。

（2）稅收部門(mén)應(yīng)統(tǒng)一要求房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)繳房地產(chǎn)交易企業(yè)所得稅和土地增值稅，到房地產(chǎn)項(xiàng)目樓盤(pán)銷售完畢之后再對(duì)房產(chǎn)企業(yè)的營(yíng)業(yè)額進(jìn)行結(jié)算，多退少補(bǔ)。

（3）稅收部門(mén)應(yīng)對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)的樓盤(pán)實(shí)行定向稅收管理制度，即對(duì)樓盤(pán)每一棟商品房的交易建立臺(tái)賬，詳細(xì)標(biāo)明該棟商品房的詳細(xì)地址，對(duì)其樓盤(pán)交易進(jìn)行跟蹤管理，防止房地產(chǎn)企業(yè)通過(guò)暗箱操作偷逃稅款。

（4）稅收部門(mén)在對(duì)商品房交易過(guò)戶進(jìn)行稅收審核時(shí)，稽查人員應(yīng)對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)必須征的相關(guān)稅收情況進(jìn)行詳細(xì)核查，對(duì)沒(méi)有繳清稅款的不予辦理過(guò)戶，直到房地產(chǎn)商繳清稅款方可辦理。

（5）政府應(yīng)組織建立房地產(chǎn)交易管理信息系統(tǒng)，該系統(tǒng)涵蓋了商品房交易過(guò)戶過(guò)程中的稅收受理、審核、審批、查詢以及納稅通知書(shū)、完稅證明等與稅收相關(guān)的內(nèi)容。對(duì)整個(gè)稅收征管流程實(shí)現(xiàn)網(wǎng)上辦理，對(duì)房地產(chǎn)交易的各種稅源可以進(jìn)行有效地控制。

2.3加強(qiáng)部門(mén)協(xié)作,提高征管效率

（1）稅務(wù)部門(mén)應(yīng)加強(qiáng)與房地產(chǎn)相關(guān)行政部門(mén)的配合，防止漏征的現(xiàn)象發(fā)生，要從一開(kāi)始就控制房地產(chǎn)企業(yè)的信息，防止新辦房地產(chǎn)企業(yè)的稅收漏征現(xiàn)象。政府各個(gè)行政職能部門(mén)應(yīng)對(duì)那些沒(méi)有繳納稅務(wù)證明的房地產(chǎn)企業(yè)，不予辦理房地產(chǎn)立項(xiàng)，不允許房地產(chǎn)項(xiàng)目施工，還應(yīng)要求銀行等金融機(jī)構(gòu)不予辦理開(kāi)戶或貸款事宜。相關(guān)部門(mén)只有憑借房產(chǎn)企業(yè)納稅證明才能給予辦理相關(guān)業(yè)務(wù)，如此以來(lái)，就可以促進(jìn)房地產(chǎn)企業(yè)積極繳納稅收。

（2）國(guó)稅部門(mén)和地方稅務(wù)部門(mén)應(yīng)加強(qiáng)業(yè)務(wù)之間的協(xié)作，目前我國(guó)房地產(chǎn)稅收中規(guī)定：房地產(chǎn)企業(yè)所得稅應(yīng)在國(guó)稅部門(mén)繳納，而營(yíng)業(yè)稅則去地方稅務(wù)部門(mén)繳納。因此特別是對(duì)于一些新成立的房地產(chǎn)企業(yè)，國(guó)稅和地稅部門(mén)應(yīng)加強(qiáng)協(xié)作，防止因職能屬性不同而造成房地產(chǎn)企業(yè)的稅收流失形象發(fā)生。

3 全文小結(jié)

綜上所述，房地產(chǎn)行業(yè)的稅收流失現(xiàn)象必須要得到各個(gè)稅收部門(mén)的重視，加強(qiáng)對(duì)稅收流失的治理，采取行之有效的措施，政府各個(gè)職能部門(mén)通力協(xié)作，改善我國(guó)目前房地產(chǎn)行業(yè)稅收流失的現(xiàn)狀，使我國(guó)稅收工作達(dá)到一個(gè)新的高度。

參考文獻(xiàn)：

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[3]張雙蘭.淺議我國(guó)房地產(chǎn)稅收制度的改革[J]．財(cái)會(huì)研究，2007(7).

篇8

關(guān)鍵詞：電子商務(wù)；國(guó)際稅收利益；常設(shè)機(jī)構(gòu)

一、電子商務(wù)對(duì)國(guó)際稅收利益分配的沖擊

在傳統(tǒng)的貿(mào)易方式下，國(guó)際間長(zhǎng)期的合作與競(jìng)爭(zhēng)已經(jīng)在國(guó)際稅收利益的分配方面形成了被各國(guó)所普遍遵守的基本準(zhǔn)則和利益分配格局。

在所得稅方面，國(guó)際上經(jīng)常援引常設(shè)機(jī)構(gòu)原則，并合理劃定了居民管轄原則和收入來(lái)源地管轄原則的適用范圍，規(guī)定了對(duì)財(cái)產(chǎn)所得、經(jīng)營(yíng)所得、個(gè)人獨(dú)立勞務(wù)所得、消極投資所得等來(lái)源地國(guó)家有獨(dú)享、共享或者適當(dāng)?shù)恼鞫悪?quán)。在流轉(zhuǎn)稅方面，國(guó)際稅務(wù)中一般采用消費(fèi)地課征原則。在消費(fèi)地課稅慣例下，進(jìn)口國(guó)（消費(fèi)地所在國(guó)）享有征稅權(quán)，而出口國(guó)（生產(chǎn)地所在國(guó)）對(duì)出口商品不征稅或是實(shí)行出口退稅。絕大多數(shù)國(guó)家對(duì)于這些基本準(zhǔn)則的共同遵守以及由此形成的相對(duì)合理的國(guó)際稅收利益分配格局，在一定程度上分別保障了對(duì)生產(chǎn)國(guó)和來(lái)源國(guó)的利益，促進(jìn)了國(guó)際間的經(jīng)濟(jì)合作和經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

在電子商務(wù)環(huán)境下，國(guó)際稅收中傳統(tǒng)的居民定義、常設(shè)機(jī)構(gòu)、屬地管轄權(quán)等概念無(wú)法對(duì)其進(jìn)行有效約束，傳統(tǒng)貿(mào)易方式下所形成的國(guó)際稅收準(zhǔn)則和慣例難以有效實(shí)施，由此使國(guó)際稅收利益的分配格局發(fā)生了重大變化。

（一）電子商務(wù)在所得稅上對(duì)國(guó)際稅收利益分配的影響

1.電子商務(wù)環(huán)境下所得來(lái)源國(guó)征稅權(quán)不斷縮小

（1）在個(gè)人獨(dú)立勞務(wù)所得方面。由于電子商務(wù)形式給個(gè)人獨(dú)立勞務(wù)的跨國(guó)提供造就了更為方便的技術(shù)基礎(chǔ)，越來(lái)越多的個(gè)人獨(dú)立勞務(wù)將會(huì)放棄目前比較普遍得到勞務(wù)接受地提供的形式，采取網(wǎng)上直接提供的方式，而被判定為在勞務(wù)接受國(guó)有固定基礎(chǔ)的個(gè)人獨(dú)立勞務(wù)會(huì)越來(lái)越少，也在實(shí)際上造成了來(lái)源國(guó)對(duì)個(gè)人獨(dú)立勞務(wù)所得征稅權(quán)的縮小。

（2）在財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得方面。由于按現(xiàn)行規(guī)則，證券轉(zhuǎn)讓所得、股票轉(zhuǎn)讓所得等，轉(zhuǎn)讓地所在國(guó)沒(méi)有征稅權(quán)，而由轉(zhuǎn)讓者的居民國(guó)行使征稅權(quán)。而隨著電子商務(wù)的出現(xiàn)和發(fā)展，跨國(guó)從事債券、股票等有價(jià)證券的直接買(mǎi)賣(mài)活動(dòng)的情況會(huì)越來(lái)越多。來(lái)源國(guó)（轉(zhuǎn)讓地所在國(guó)）征稅的規(guī)則，將使稅收利益向轉(zhuǎn)讓者居民國(guó)轉(zhuǎn)移的矛盾更為突出。

（3）在消極投資方面。由于電子商務(wù)形式的出現(xiàn)和發(fā)展，工業(yè)產(chǎn)權(quán)單獨(dú)轉(zhuǎn)讓或許可使用的情況會(huì)越來(lái)越少，工業(yè)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓或許可使用與技術(shù)服務(wù)同時(shí)提供的情況會(huì)越來(lái)越多。因此，一些目前表現(xiàn)特許權(quán)使用的所得，將會(huì)改變存在形式而轉(zhuǎn)變經(jīng)營(yíng)所得。這也會(huì)影響到來(lái)源國(guó)在特許權(quán)使用所得方面的征稅利益。

2.常設(shè)機(jī)構(gòu)功能的萎縮影響了各國(guó)征稅權(quán)的行使

常設(shè)機(jī)構(gòu)概念是國(guó)際稅收中的一個(gè)重要概念，這一概念的提出主要是為了確定締約國(guó)一方對(duì)締約國(guó)另一方企業(yè)或分支機(jī)構(gòu)利潤(rùn)的征稅權(quán)問(wèn)題。《OECD范本》和《UN范本》都把常設(shè)機(jī)構(gòu)定義為：企業(yè)進(jìn)行全部或部分營(yíng)業(yè)活動(dòng)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所。按照國(guó)際稅收的現(xiàn)行原則，收入來(lái)源國(guó)只對(duì)跨國(guó)公司常設(shè)機(jī)構(gòu)的經(jīng)營(yíng)所得可以行使征稅權(quán)，但是隨著電子商務(wù)的出現(xiàn)，現(xiàn)行概念下常設(shè)機(jī)構(gòu)的功能在不斷地萎縮。跨國(guó)貿(mào)易并不需要現(xiàn)行的常設(shè)機(jī)構(gòu)作保障，大多數(shù)產(chǎn)品或勞務(wù)的提供也不需要企業(yè)實(shí)際“出場(chǎng)”，跨國(guó)公司僅需一個(gè)網(wǎng)站和能夠從事相關(guān)交易的軟件，在互聯(lián)網(wǎng)上就能完成其交易的全過(guò)程。而且由于因特網(wǎng)上的網(wǎng)址與交易雙方的身份和地域并沒(méi)有必然聯(lián)系，單從域名上無(wú)法判斷某一網(wǎng)站是商業(yè)性的還是非商業(yè)性的，因此無(wú)法認(rèn)定是否設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu)，納稅人的經(jīng)營(yíng)地址難以確定，納稅地點(diǎn)亦難以掌握，從而造成大量稅收流失。

3.稅收管轄權(quán)沖突加劇，導(dǎo)致各國(guó)稅收利益重新分配

稅收管轄權(quán)的沖突主要是指來(lái)源地稅收管轄權(quán)與居民稅收管轄權(quán)的沖突，由此引發(fā)的國(guó)際重復(fù)課稅通常以雙邊稅收協(xié)定的方式來(lái)免除。但電子商務(wù)的發(fā)展，一方面弱化了來(lái)源地稅收管轄權(quán)，使得各國(guó)對(duì)于收入來(lái)源地的判斷發(fā)生了爭(zhēng)議；另一方面導(dǎo)致居民身份認(rèn)定的復(fù)雜化，如網(wǎng)絡(luò)公司注冊(cè)地與控制地的分化。這些影響都在原有基礎(chǔ)上產(chǎn)生了新的稅收管轄權(quán)的沖突。

（1）居民（公民）稅收管轄權(quán)也受到了嚴(yán)重的沖擊。現(xiàn)行稅制一般都以有無(wú)“住所”、是否“管理中心”或“控制中心”作為納稅人居民身份的判定標(biāo)準(zhǔn)。然而，電子商務(wù)超越了時(shí)空的限制，促使國(guó)際貿(mào)易一體化，動(dòng)搖了“住所”、“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的概念，造成了納稅主體的多元化、模糊化和邊緣化。隨著電子商務(wù)的出現(xiàn)、國(guó)際貿(mào)易的一體化以及各種先進(jìn)技術(shù)手段的廣泛運(yùn)用，企業(yè)的管理控制中心可能存在于任何國(guó)家，稅務(wù)機(jī)關(guān)將難以根據(jù)屬人原則對(duì)企業(yè)征收所得稅，居民稅收管轄權(quán)也好像形同虛設(shè)。

（2）電子商務(wù)的發(fā)展弱化了來(lái)源地稅收管轄權(quán)。在電子商務(wù)中，由于交易的數(shù)字化、虛擬化、隱匿化和支付方式的電子化，交易場(chǎng)所、產(chǎn)品和服務(wù)的提供和使用難以判斷，使所得來(lái)源稅收管轄權(quán)失效。外國(guó)企業(yè)利用互聯(lián)網(wǎng)在一國(guó)開(kāi)展貿(mào)易活動(dòng)時(shí)，常常只需裝有事先核準(zhǔn)軟件的智能服務(wù)器便可買(mǎi)賣(mài)數(shù)字化產(chǎn)品，服務(wù)器的營(yíng)業(yè)行為很難被分類和統(tǒng)計(jì)，商品被誰(shuí)買(mǎi)賣(mài)也很難認(rèn)定。加之互聯(lián)網(wǎng)的出現(xiàn)使得服務(wù)也突破了地域的限制，提供服務(wù)一方可以遠(yuǎn)在千里之外，因此，電子商務(wù)的出現(xiàn)使得各國(guó)對(duì)于收入來(lái)源地的判斷發(fā)生了爭(zhēng)議。各國(guó)政府為了維護(hù)本國(guó)的主權(quán)和經(jīng)濟(jì)利益，必然重視通過(guò)稅收手段（比如擴(kuò)大或限制來(lái)源地管轄權(quán)）來(lái)維護(hù)本國(guó)的利益，給行使來(lái)源地稅收管轄權(quán)帶來(lái)了相當(dāng)大的困難，加劇了國(guó)際稅收管轄權(quán)的沖突。

（二）電子商務(wù)在流轉(zhuǎn)稅上對(duì)國(guó)際稅收利益分配的影響

在流轉(zhuǎn)稅方面，現(xiàn)行消費(fèi)地原則在實(shí)施時(shí)將遇到很大的障礙。在國(guó)際電子商務(wù)中，在線交易的所有商品交易流程都在網(wǎng)上進(jìn)行，在現(xiàn)實(shí)中幾乎不留下任何痕跡，消費(fèi)地要對(duì)之征稅就顯得困難重重；而在離線交易中，由于購(gòu)買(mǎi)地和銷售地分離，買(mǎi)賣(mài)雙方并不直接見(jiàn)面，出口國(guó)一家企業(yè)銷售商品可能面對(duì)眾多進(jìn)口國(guó)的分散的消費(fèi)者。這樣，消費(fèi)地要對(duì)所有的消費(fèi)者課征稅收也存在很大難度。例如，數(shù)字產(chǎn)品（如軟盤(pán)、CD、VCD、書(shū)、雜志刊物等）如果以有形方式進(jìn)口，在通常情況下是要征收進(jìn)口關(guān)稅的，但如果這些產(chǎn)品通過(guò)網(wǎng)上訂購(gòu)和下載使用，完全不存在一個(gè)有形的通關(guān)及交付過(guò)程，因而可以逃避對(duì)進(jìn)口征稅的海關(guān)的檢查。因此，在電子商務(wù)狀態(tài)下由消費(fèi)者直接進(jìn)口商品的情況將會(huì)越來(lái)越普遍，而對(duì)消費(fèi)者直接征收流轉(zhuǎn)稅將會(huì)使稅收征收工作出現(xiàn)效率很低而成本很高的現(xiàn)象。相對(duì)而言，由銷售地國(guó)課稅更符合課稅的效率要求。

篇9

關(guān)鍵詞：技術(shù)進(jìn)步；稅收支持政策；財(cái)政支持政策

“十一五”時(shí)期是全面建設(shè)小康社會(huì)的關(guān)鍵時(shí)期。在這一時(shí)期，順應(yīng)全球化的技術(shù)進(jìn)步潮流，從本國(guó)國(guó)情出發(fā)，通過(guò)對(duì)現(xiàn)有的稅收支持政策進(jìn)行清理和進(jìn)一步完善，繼續(xù)實(shí)行一些有效的和創(chuàng)新地采用一些可行的稅收支持政策，進(jìn)一步推動(dòng)我國(guó)企業(yè)的技術(shù)進(jìn)步，對(duì)于增加我國(guó)企業(yè)的科技含量、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、推動(dòng)產(chǎn)業(yè)升級(jí)、提升國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)全面協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展，實(shí)現(xiàn)中華民族的偉大復(fù)興具有重要意義。為此，借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國(guó)實(shí)際，提出以下建議：

一、鞏固和完善“兩項(xiàng)政策”

為促進(jìn)企業(yè)的技術(shù)進(jìn)步，我國(guó)曾先后出臺(tái)了一批稅收支持政策，主要有以下兩項(xiàng)政策（下文簡(jiǎn)稱“兩項(xiàng)政策”）：1997年，國(guó)務(wù)院出臺(tái)政策，對(duì)國(guó)家鼓勵(lì)的投資項(xiàng)目進(jìn)口自用設(shè)備，給予免征關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅的優(yōu)惠；2000年，有關(guān)部門(mén)再次出臺(tái)政策，對(duì)符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項(xiàng)目采購(gòu)的國(guó)產(chǎn)設(shè)備，可以在項(xiàng)目投產(chǎn)5年內(nèi)抵免40％的企業(yè)新增所得稅。這兩項(xiàng)政策對(duì)鼓勵(lì)企業(yè)投資、促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步方面已經(jīng)取得了較好的效果，這是實(shí)踐證明了的。雖然在“十一五”期間會(huì)出現(xiàn)一些環(huán)境變化和挑戰(zhàn)，但是總體上看施行這兩項(xiàng)政策的基本面并沒(méi)有完全改變，包括施行兩項(xiàng)政策的經(jīng)濟(jì)基本面、稅收增長(zhǎng)率、經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整的方向和任務(wù)、我國(guó)企業(yè)自主創(chuàng)新的技術(shù)進(jìn)步的客觀需要等等。因此，為進(jìn)一步促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步，需要進(jìn)一步鞏固和完善兩項(xiàng)政策，可根據(jù)我國(guó)“十一五”規(guī)劃中國(guó)家鼓勵(lì)的技術(shù)進(jìn)步產(chǎn)業(yè)、行業(yè)等，進(jìn)一步完善國(guó)家鼓勵(lì)的項(xiàng)目企業(yè)名單，把這兩項(xiàng)政策的正效應(yīng)發(fā)揮到最佳。

從我國(guó)繼續(xù)施行兩項(xiàng)政策的國(guó)庫(kù)收入來(lái)看，我國(guó)這些年的稅收增長(zhǎng)幅度同經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)率一樣是喜人的。比如我國(guó)企業(yè)所得稅的逐年增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)，從1985年的696.06億元上升到2003年的2 919.51億元，特別是2001年以后有了明顯的上升，從2000年的999.63億元上升到2001年的2 630.87億元。

但在同期內(nèi)，企業(yè)所得稅占稅收總額的比例卻呈逐年下降的趨勢(shì)，從1985年的34.11％下降到2003年的14.58％。

1978～2003年，我國(guó)用于挖潛改造資金和科技三項(xiàng)費(fèi)用呈逐年增長(zhǎng)趨勢(shì)，從1978年的63.24億元上升到2003年的1 092.99億元，其占財(cái)政總支出的比例卻呈“先升后降”的趨勢(shì)，即從1978年的5.99％上升到1993年的11.16％，而后又下降到2003年的6.42％。

1978～2003年，我國(guó)科技三項(xiàng)費(fèi)用呈逐年增長(zhǎng)的趨勢(shì)，從1978年的25.47億元上升到2003年的416.64億元，而其占國(guó)家財(cái)政用于科研支出的比例卻略有下降，即從1978年的48.16％下降到2003年的42.71％。

表1 中央和地方財(cái)政主要支出項(xiàng)目（2003年） （單位：億元）

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┃ 項(xiàng) 目 ┃國(guó)家財(cái)政支出┃ 中 央 ┃占 比％ ┃地 方 ┃占比％┃

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┃挖潛改造和科技三項(xiàng)費(fèi)用┃ 1092.99 ┃ 268.36┃ 24.55 ┃824.63 ┃75.45┃

┃企業(yè)挖潛改造資金 ┃ 676.35 ┃ 42.10┃ 6.22 ┃634.25 ┃93.78┃

┃科技三項(xiàng)費(fèi)用 ┃ 416.64 ┃ 226.26┃ 54.31 ┃190.38 ┃45.69┃

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數(shù)據(jù)來(lái)源：《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒2004》。

如表1所示，以2003年為例，在國(guó)家財(cái)政支出中，挖潛改造和科技三項(xiàng)費(fèi)用共計(jì)1 092.99億元，其中中央財(cái)政支出268.36億元，占24.55％；地方財(cái)政支出824.63億元，占75.45％，成為其主要來(lái)源。在企業(yè)挖潛改造資金中，中央財(cái)政支出42.10億元，占6.22％；地方財(cái)政支出634.25億元，占93.78％，成為其主要來(lái)源。在科技三項(xiàng)費(fèi)用中，中央財(cái)政支出226.26億元，占54.31％，成為其主要來(lái)源；地方財(cái)政支出190.38億元，占45.69％。因此，國(guó)家可以對(duì)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步采取更積極的財(cái)政政策。

二、推進(jìn)增值稅轉(zhuǎn)型

把生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅，是我國(guó)增值稅改革的方向。增值稅是對(duì)生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)中新增加的價(jià)值征收的稅收。從世界各國(guó)實(shí)踐看，增值稅“進(jìn)項(xiàng)稅額”的扣除，主要有三種方式：第一種是只允許扣除購(gòu)入的原材料等所含的稅金，不允許扣除外購(gòu)固定資產(chǎn)所含的稅金，理論上稱為“生產(chǎn)型增值稅”；第二種是允許扣除購(gòu)入原材料以及固定資產(chǎn)折舊部分等所含的稅金，理論上稱為“收入型增值稅”；第三種是所有外購(gòu)項(xiàng)目包括原材料、固定資產(chǎn)在內(nèi)，所含稅金都允許扣除，理論上稱為“消費(fèi)型增值稅”。

顯然，這三種對(duì)固定資產(chǎn)價(jià)值扣除的不同處理方法，使三種不同類型增值稅稅基所包括的范圍大不一樣，生產(chǎn)型增值稅稅基最大，收入型增值稅次之，消費(fèi)型增值稅最小。從不同類型增值稅稅基可以看出，生產(chǎn)型增值稅對(duì)購(gòu)入的固定資產(chǎn)價(jià)值不作任何扣除，實(shí)質(zhì)上是對(duì)生產(chǎn)過(guò)程中的固定資產(chǎn)耗費(fèi)支出部分進(jìn)行了重復(fù)課征，雖保證了財(cái)政收入的穩(wěn)定，但它在一定程度上存在重復(fù)課稅，導(dǎo)致抑制投資的現(xiàn)象。收入型增值稅允許將購(gòu)入固定資產(chǎn)所含稅額分次扣除，每次扣除額與其折舊額相配比。它能夠避免重復(fù)課稅，符合增值稅的理論要求，但是增值稅分次扣除額統(tǒng)一計(jì)算，而且收入型增值稅不能與發(fā)票抵扣制度結(jié)合。消費(fèi)型增值稅明細(xì)表將購(gòu)入固定資產(chǎn)所含稅金一次扣除，完全避免了重復(fù)課稅，有利于鼓勵(lì)廠商投資；因而備受西歐各國(guó)推崇，但它容易導(dǎo)致在投資高峰期因稅款抵扣量大而致使財(cái)政收入銳減。

生產(chǎn)型增值稅、收入型增值稅因允許進(jìn)項(xiàng)稅額扣除的范圍小，稅基較大，在稅率相同的條件下，與消費(fèi)型增值稅相比，能取得更多的財(cái)政收入。而收入型增值稅計(jì)算及管理十分繁雜。我國(guó)1994年稅制改革時(shí)選擇實(shí)行生產(chǎn)型增值稅，一方面是出于保證收入的需要，另一方面是考慮到當(dāng)時(shí)投資膨脹、經(jīng)濟(jì)過(guò)熱是社會(huì)經(jīng)濟(jì)中的主要矛盾，而生產(chǎn)型增值稅有利于抑制投資膨脹。

隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，現(xiàn)行生產(chǎn)型增值稅存在的問(wèn)題日益凸顯出來(lái)：一是對(duì)擴(kuò)大投資、設(shè)備更新和技術(shù)進(jìn)步有抑制作用。企業(yè)外購(gòu)固定資產(chǎn)所含稅金不能抵扣，設(shè)備投資越多，不能扣除的稅金就越大，稅負(fù)就越重，客觀上具有抑制投資、阻礙設(shè)備技術(shù)更新、影響企業(yè)向資本和技術(shù)密集型產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型的負(fù)面作用。二是造成基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)稅負(fù)重于其他產(chǎn)業(yè)，不利于相關(guān)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展?；A(chǔ)產(chǎn)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)多數(shù)資本有機(jī)構(gòu)成較高，產(chǎn)品成本中長(zhǎng)期資本投入的費(fèi)用較多。企業(yè)外購(gòu)固定資產(chǎn)所含的稅款得不到抵扣，這些產(chǎn)業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)就相對(duì)較重，并使增值稅稅負(fù)在不同產(chǎn)業(yè)間出現(xiàn)不平衡。三是國(guó)產(chǎn)品稅負(fù)重于進(jìn)口產(chǎn)品，不利于內(nèi)外產(chǎn)品公平競(jìng)爭(zhēng)。雖然進(jìn)口產(chǎn)品在進(jìn)口環(huán)節(jié)按照法定稅率征收了增值稅，但由于對(duì)國(guó)內(nèi)生產(chǎn)的產(chǎn)品還存在一定程度的重復(fù)征稅因素，因而，國(guó)產(chǎn)品稅負(fù)重于進(jìn)口產(chǎn)品，使國(guó)產(chǎn)品在競(jìng)爭(zhēng)中處于不利地位。增值稅由生產(chǎn)型向消費(fèi)型轉(zhuǎn)換，可以進(jìn)一步消除重復(fù)征稅，有利于鼓勵(lì)投資，特別是民間投資，拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，有利于促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和技術(shù)升級(jí)，有利于提高國(guó)產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)力。

三、統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅

實(shí)際上，對(duì)內(nèi)、外資企業(yè)分別實(shí)行不同的所得稅制，也不利于促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步。比如，這種對(duì)外資企業(yè)的稅收支持，主要是以稅率的降低為手段，沒(méi)有以產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化和技術(shù)進(jìn)步為導(dǎo)向，因而外商投資的產(chǎn)業(yè)雷同，容易導(dǎo)致我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)失衡。同時(shí)，外商投資的技術(shù)水平一般，有的甚至是國(guó)外淘汰技術(shù)，沒(méi)有達(dá)到通過(guò)吸引外資引進(jìn)國(guó)外先進(jìn)技術(shù)的目的。長(zhǎng)此下去，必將延緩產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化和企業(yè)技術(shù)進(jìn)步。這種稅收支持尤其為那些勞動(dòng)密集型、技術(shù)含量不高的投資項(xiàng)目帶來(lái)好處，這反映在一個(gè)事實(shí)上，即流人我國(guó)的外商投資中，港澳臺(tái)地區(qū)的投資大于歐美國(guó)家的投資，勞動(dòng)密集型產(chǎn)業(yè)的投資比重大于資本和技術(shù)密集型產(chǎn)業(yè)的投資比重。

更嚴(yán)重的后果表現(xiàn)在人才競(jìng)爭(zhēng)方面?，F(xiàn)代企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)，盡管手段很多，但最重要的還是人才競(jìng)爭(zhēng)，促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步，根本上說(shuō)靠的也是人才。目前，外資企業(yè)對(duì)人才最具競(jìng)爭(zhēng)力的吸引方式是高工資。外資企業(yè)之所以能夠采取這種方式，主要原因之一就在于內(nèi)資企業(yè)存在計(jì)稅工資概念，而外資企業(yè)不存在計(jì)稅工資概念。對(duì)內(nèi)資企業(yè)來(lái)說(shuō)，實(shí)際工資超過(guò)計(jì)稅工資的部分，要計(jì)入應(yīng)納稅所得額，繳納企業(yè)所得稅，因而內(nèi)資企業(yè)實(shí)際負(fù)擔(dān)的員工工資，高于支付的員工工資。對(duì)外資企業(yè)來(lái)說(shuō)，企業(yè)員工工資可以在稅前據(jù)實(shí)抵扣，沒(méi)有任何限制，因而，外資企業(yè)實(shí)際負(fù)擔(dān)的員工工資與其支付的員工工資是相同的。

以北京地區(qū)為例，目前北京地區(qū)的內(nèi)資企業(yè)計(jì)稅工資為960元，即對(duì)于實(shí)際工資超過(guò)960元的部分，都要計(jì)入應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅。假定內(nèi)資企業(yè)為吸引某個(gè)人才，支付的工資為每月10 000元，則每月要為此支付企業(yè)所得稅為：（10 000-960）×33％=2 983.2元，企業(yè)實(shí)際負(fù)擔(dān)12 983.2元。而外資企業(yè)如果吸引該人才，它可以將工資提高到12 000元，即使這樣，它比內(nèi)資企業(yè)的負(fù)擔(dān)還要低983.22元。因此，隨著外資的大量進(jìn)入，內(nèi)資企業(yè)必將出現(xiàn)人才流失現(xiàn)象，尤其是對(duì)企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力影響較大的科技人才流失，顯然將影響企業(yè)技術(shù)進(jìn)步。

從國(guó)際范圍看，當(dāng)前大部分發(fā)達(dá)國(guó)家都已經(jīng)陸續(xù)實(shí)行減稅措施。oecd成員國(guó)的稅率由1997年的37％降到2003年的30.9％，歐盟國(guó)家稅率由1997年的38％降至2003年的31.3％[1].中國(guó)的稅率水平也需要順應(yīng)全球減稅的趨勢(shì)，以保持在國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)中的有利地位。

中國(guó)稅收收入的大幅增長(zhǎng)對(duì)結(jié)構(gòu)性稅改提供了強(qiáng)大支持。稅收收入已由1994年的5 130億元增長(zhǎng)到2004年的25 720億元，復(fù)利年增長(zhǎng)率達(dá)16％。稅收收入占gdp百分比由1994年的11％增長(zhǎng)到2004年的19％[1].

因此，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅無(wú)論從哪個(gè)視角看，都應(yīng)該提上議事日程。特別是中國(guó)財(cái)政收入幾年來(lái)的持續(xù)高速增長(zhǎng)，給平穩(wěn)推行這項(xiàng)改革提供了強(qiáng)大的稅收支持。目前還有一個(gè)有利時(shí)機(jī)是，增值稅轉(zhuǎn)型已經(jīng)在東北試行，這為把企業(yè)所得稅的并軌改革和增值稅轉(zhuǎn)型的改革捆綁在一起，提供了一個(gè)難得的機(jī)遇。增值稅的改革是皆大歡喜的改革，方方面面都會(huì)得利，只不過(guò)有人得利大一點(diǎn)，有人得利小一點(diǎn)。但是企業(yè)所得稅的改革，無(wú)論如何設(shè)計(jì)，總是有人利益受損。如果單純地推出企業(yè)所得稅的改革，相對(duì)來(lái)講，阻力就會(huì)大一點(diǎn)。而如果把所得稅并軌改革和增值稅轉(zhuǎn)型改革捆綁起來(lái)同時(shí)推進(jìn)，則無(wú)疑會(huì)減少改革的阻力。

需要指出的是，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅，并不是簡(jiǎn)單的內(nèi)資和外資稅率合在一起，提高外資企業(yè)的稅負(fù)，減低內(nèi)資企業(yè)的稅負(fù)。實(shí)際上，我們的宗旨在于給內(nèi)外資企業(yè)在稅收上營(yíng)造一個(gè)平等競(jìng)爭(zhēng)的環(huán)境，是為了體現(xiàn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的效率、平等競(jìng)爭(zhēng)和透明公正的原則，這是建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系的需要，也是吸引外資的根本措施。我們承認(rèn)，企業(yè)所得稅并軌改革，會(huì)對(duì)吸引外資產(chǎn)生一定程度的影響，但可能不如想象的那么嚴(yán)重。其實(shí)，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅對(duì)外資企業(yè)的影響主要是來(lái)自于心理壓力。兩稅合并可看作是一種信號(hào)，意味從今以后要對(duì)外資企業(yè)實(shí)行國(guó)民待遇，而之前我們對(duì)外資企業(yè)一直實(shí)行的是超國(guó)民待遇?？鐕?guó)公司更多的把此事看作是政府態(tài)度，而這種態(tài)度的改變將會(huì)使他們對(duì)今后在國(guó)內(nèi)獲利前景的預(yù)期有所改變。

因此，在設(shè)計(jì)所得稅并軌方案時(shí)，應(yīng)給予外資企業(yè)一些存量利益的過(guò)渡和照顧，充分考慮世界和周邊國(guó)家地區(qū)稅收改革的趨勢(shì)和稅負(fù)的水平，以使該政策對(duì)吸引外資的影響減到最小，這樣分歧就會(huì)縮小。同時(shí)應(yīng)該明確，稅改的方向應(yīng)當(dāng)是將以前僅僅給予外資的優(yōu)惠，也給予內(nèi)資企業(yè)。而不是相反將內(nèi)資企業(yè)身上的束縛，再加在外資企業(yè)身上。在目前改革壓力大的情況下，可以考慮先降低內(nèi)資企業(yè)的所得稅稅率，再逐步向外資企業(yè)所得稅稅率靠攏，也就是說(shuō)，逐步推進(jìn)改革的步伐。同時(shí)，所得稅合并方案還要增加透明度，多聽(tīng)聽(tīng)企業(yè)的意見(jiàn)，多作解釋性工作，把方案弄得更完善，以減少誤解和負(fù)面影響，使外商的擔(dān)心降到最低點(diǎn)。

四、進(jìn)一步完善各項(xiàng)具體政策

稅收支持政策是促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步的重要手段，這已為各國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展實(shí)踐所證明。目前，我國(guó)對(duì)促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步，也有稅收支持政策的相關(guān)規(guī)定，但存在許多問(wèn)題，需要進(jìn)一步完善。在“十一五”期間，需要系統(tǒng)規(guī)劃設(shè)計(jì)稅收支持政策，與國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策密切配合，堅(jiān)持“有所為，有所不為”的原則，突出政策重點(diǎn)，減少“撒胡椒面”式的盲目性，根據(jù)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的特點(diǎn)，盡量發(fā)揮有限稅收支持政策資源的最大效能，完善同財(cái)政支持政策的配合使用，實(shí)現(xiàn)稅收支持政策資源的優(yōu)化配置。要逐步實(shí)現(xiàn)由稅收支持以直接為主向間接為主轉(zhuǎn)變，間接優(yōu)惠具有較好的政策引導(dǎo)性，有利于形成“政策引導(dǎo)市場(chǎng)，市場(chǎng)引導(dǎo)企業(yè)”的有效優(yōu)惠機(jī)制，也有利于體現(xiàn)公平競(jìng)爭(zhēng)。稅收支持實(shí)施的對(duì)象即“受益人”應(yīng)定位于科技活動(dòng)過(guò)程和科研成果，而不是像現(xiàn)行的稅收支持措施那樣大多是以企業(yè)作為優(yōu)惠受益人。同時(shí)，為促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步，還要完善一系列的稅收支持措施，形成良好的稅收激勵(lì)創(chuàng)新機(jī)制，具體建議如下：

（1）對(duì)企業(yè)研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用準(zhǔn)予當(dāng)年稅前列支，或允許對(duì)當(dāng)年新增的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，給予一定比例的稅額扣除，甚至還可以采用類似澳大利亞的做法，允許企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用按實(shí)際支出的150％在稅前列支，加大激勵(lì)力度。

（2）建立科技發(fā)展準(zhǔn)備金制度。對(duì)有發(fā)展科技愿望，但經(jīng)濟(jì)實(shí)力不足的企業(yè)，允許按銷售（營(yíng)業(yè)）收入的一定比例提取科技發(fā)展準(zhǔn)備金。該項(xiàng)資金必須在規(guī)定的期限內(nèi)用于研究開(kāi)發(fā)、技術(shù)革新和技術(shù)培訓(xùn)等方面，逾期不用，應(yīng)補(bǔ)稅并加收利息。

（3）推行快速折舊政策。對(duì)企業(yè)用于研究開(kāi)發(fā)的儀器設(shè)備、科研用房等固定資產(chǎn)允許加速折舊。

（4）完善虧損結(jié)轉(zhuǎn)辦法。對(duì)科技投入虧損可以允許一定期限的前轉(zhuǎn)，即退還一部分以前年度已納所得稅款。高風(fēng)險(xiǎn)的科技投入，由于其失敗的可能性很大，而失敗就談不上今后產(chǎn)生收益，僅允許“虧損后轉(zhuǎn)”對(duì)其意義不大。因此有人認(rèn)為，所得稅加劇了科技投入的風(fēng)險(xiǎn)。為了減緩這種風(fēng)險(xiǎn)，允許虧損前轉(zhuǎn)，對(duì)非新辦企業(yè)來(lái)講，可能是一種比較有效的方法。

（5）對(duì)“中試”產(chǎn)品免稅。一項(xiàng)技術(shù)創(chuàng)新通常要經(jīng)過(guò)課題立項(xiàng)和實(shí)驗(yàn)室研究、開(kāi)發(fā)研究（即中間試驗(yàn)階段）、產(chǎn)業(yè)化或商品化等三個(gè)階段。而實(shí)現(xiàn)科技成果轉(zhuǎn)化的關(guān)鍵環(huán)節(jié)“中試”階段，由于投入多、風(fēng)險(xiǎn)大，常常是企業(yè)界和科技界都不愿涉足的“無(wú)人區(qū)域”，需要政府進(jìn)行協(xié)調(diào)，如直接資助建立“中試”基地等。在稅收支持政策上，對(duì)“中試”產(chǎn)品銷售收入免征增值稅和所得稅也能起到一定的鼓勵(lì)作用。

（6）對(duì)科技成果轉(zhuǎn)讓免征或減征營(yíng)業(yè)稅和所得稅。此項(xiàng)優(yōu)惠，對(duì)研究單位來(lái)說(shuō)，可以增加科研收入；而對(duì)科技成果的使用單位來(lái)說(shuō)，則可以降低科技成果的使用成本。因此，對(duì)技術(shù)市場(chǎng)的形成、促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)生產(chǎn)力有著重要的意義。

（7）對(duì)科技成果使用實(shí)行稅收支持。企業(yè)不但是技術(shù)創(chuàng)新體系的核心，同時(shí)也是知識(shí)應(yīng)用系統(tǒng)的核心，因此鼓勵(lì)企業(yè)對(duì)新知識(shí)、新技術(shù)的應(yīng)用也是使其成為創(chuàng)新體系主力軍的重要一環(huán)。稅收支持政策可采用對(duì)新產(chǎn)品免征增值稅，對(duì)購(gòu)買(mǎi)無(wú)形資產(chǎn)的特許權(quán)使用費(fèi)支出允許當(dāng)年稅前列支，對(duì)科研單位和企業(yè)購(gòu)進(jìn)先進(jìn)生產(chǎn)設(shè)備允許其進(jìn)項(xiàng)稅額從其銷項(xiàng)稅額中抵扣等措施。需要說(shuō)明的是，按增值稅原理和實(shí)行消費(fèi)型增值稅的國(guó)家的做法，這原本談不上稅收支持，但在我國(guó)尚沒(méi)有條件全面實(shí)行消費(fèi)型增值稅的情況下，可以考慮暫采用稅收支持的形式，先對(duì)科技行業(yè)中用于科研的研究設(shè)備和技術(shù)先進(jìn)的生產(chǎn)設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣。

（8）加大對(duì)中小企業(yè)技術(shù)進(jìn)步的稅收支持力度。我們應(yīng)當(dāng)看到，一國(guó)經(jīng)濟(jì)成長(zhǎng)不僅僅要有領(lǐng)先的少數(shù)大企業(yè)，更要倚重?cái)?shù)量龐大、機(jī)制靈活、創(chuàng)新活躍的中小企業(yè)，特別是科技型中小企業(yè)。美國(guó)經(jīng)濟(jì)之所以贏得20世紀(jì)90年代以來(lái)的長(zhǎng)期經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，其中最重要的原因之一是其在20世紀(jì)60～70年代開(kāi)始實(shí)施的中小企業(yè)促進(jìn)政策。日本能夠度過(guò)20世紀(jì)70年代兩次石油危機(jī)和兩次美元危機(jī)，也主要是中小企業(yè)的若干創(chuàng)新成果有效地消化了這些負(fù)面影響。目前，科技型中小企業(yè)已成為我國(guó)技術(shù)創(chuàng)新和發(fā)展高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的重要力量。國(guó)家發(fā)改委的數(shù)據(jù)顯示，改革開(kāi)放以來(lái)，約占全國(guó)中小企業(yè)總數(shù)3％的科技型中小企業(yè)發(fā)明了約65％的專利，實(shí)現(xiàn)了75％以上的技術(shù)創(chuàng)新，完成了80％以上的新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)[2].因此，加大國(guó)家政策的扶持，制定相應(yīng)的促進(jìn)中小企業(yè)技術(shù)進(jìn)步的稅收支持政策，激勵(lì)科技型中小企業(yè)的研發(fā)創(chuàng)新行為，是我國(guó)未來(lái)稅收支持政策改革的一個(gè)重點(diǎn)。

總之，政府促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步的稅收支持措施，應(yīng)該根據(jù)國(guó)家科技發(fā)展規(guī)劃，形成多稅種、多層面、多手段協(xié)調(diào)作用機(jī)制，當(dāng)然對(duì)這一系列稅收支持措施，還應(yīng)該進(jìn)行成本-效益分析，并使之規(guī)范化和法制化。

五、完善鼓勵(lì)產(chǎn)學(xué)研結(jié)合的政策

盡管企業(yè)技術(shù)進(jìn)步主要是企業(yè)的事，但實(shí)現(xiàn)產(chǎn)學(xué)研結(jié)合，無(wú)疑為企業(yè)技術(shù)進(jìn)步插上了騰飛的翅膀，而且能夠?qū)崿F(xiàn)專業(yè)化、集約化和規(guī)?；邪l(fā)，節(jié)約研發(fā)成本。當(dāng)前，我國(guó)已經(jīng)出現(xiàn)了一批創(chuàng)新能力較強(qiáng)的企業(yè)，并建立了相應(yīng)的研發(fā)機(jī)構(gòu)，為促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步發(fā)揮了重要作用。但從總體上看，我國(guó)企業(yè)自主創(chuàng)新能力不強(qiáng)，研發(fā)機(jī)構(gòu)數(shù)量較少，研發(fā)動(dòng)力不足、水平不高，難以滿足企業(yè)技術(shù)進(jìn)步的需求。

據(jù)統(tǒng)計(jì)，到2001年我國(guó)2萬(wàn)多家大中型企業(yè)中有研發(fā)機(jī)構(gòu)的僅占25％，有研發(fā)活動(dòng)的僅占30％，研發(fā)投入平均僅占銷售收入的0.76％，平均每個(gè)企業(yè)年研發(fā)投人為193萬(wàn)元[3]，難以適應(yīng)激烈的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的要求。因此，必須借助于產(chǎn)學(xué)研的結(jié)合，發(fā)揮聯(lián)合效應(yīng)。

我們既要鼓勵(lì)企業(yè)在依靠自身技術(shù)力量的同時(shí)，通過(guò)多種形式與科研院所、高等學(xué)校開(kāi)展合作，增強(qiáng)企業(yè)技術(shù)開(kāi)發(fā)能力；也要鼓勵(lì)和支持科研院所、高等學(xué)校直接進(jìn)入大中型企業(yè)或企業(yè)集團(tuán)，成為企業(yè)的技術(shù)開(kāi)發(fā)機(jī)構(gòu)，也可以通過(guò)聯(lián)營(yíng)投資、參股、控股或者兼并等方法實(shí)現(xiàn)與企業(yè)的聯(lián)合，促進(jìn)企業(yè)逐步成為技術(shù)開(kāi)發(fā)的主體?？刹扇〉亩愂罩С终哂校?/p>

一是鼓勵(lì)企業(yè)與其他單位（包括企業(yè)、事業(yè)單位、科研院所和高等院校）進(jìn)行聯(lián)合開(kāi)發(fā)，對(duì)技術(shù)要求高、投資數(shù)額大、單個(gè)企業(yè)難以獨(dú)立承擔(dān)的技術(shù)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，按照聯(lián)合攻關(guān)、費(fèi)用共攤、成果共享的原則，報(bào)經(jīng)主管稅收機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，可以采取由集團(tuán)公司集中收取技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)的辦法。其中成員企業(yè)交納的技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)在管理費(fèi)用中列支，集團(tuán)公司集中收取的技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)，在核銷有關(guān)費(fèi)用支出后，形成資產(chǎn)的部分作為國(guó)家投資，在資本公積金中單獨(dú)反映。

二是企業(yè)科研機(jī)構(gòu)，包括研究所、技術(shù)中心等，直接用于科學(xué)研究、科學(xué)試驗(yàn)的進(jìn)口儀器、設(shè)備、化學(xué)試劑和技術(shù)資料，在新的免稅辦法下達(dá)以前可以按照《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》和財(cái)政部、海關(guān)總署《關(guān)于修訂“科技用品報(bào)送進(jìn)口免稅”的通知》的規(guī)定，免征增值稅，并享受減免關(guān)稅的各項(xiàng)支持政策。

六、完善激勵(lì)人力資本開(kāi)發(fā)的政策

如果說(shuō)，創(chuàng)新是企業(yè)技術(shù)進(jìn)步的靈魂，那么，高素質(zhì)的人力資本，則是創(chuàng)新的靈魂，是實(shí)現(xiàn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步的根本。以教育和培訓(xùn)系統(tǒng)為核心的國(guó)家知識(shí)傳播系統(tǒng)的宗旨，就是要為國(guó)家培養(yǎng)具有較高技能、最新知識(shí)和創(chuàng)新能力的人力資本。需要特別指出的是，除了強(qiáng)調(diào)正規(guī)的學(xué)校教育外，還要大力加強(qiáng)職業(yè)培訓(xùn)，逐步健全繼續(xù)教育（終生教育）制度，促進(jìn)各類專業(yè)人員的知識(shí)更新與技能提高，以適應(yīng)不斷創(chuàng)新的需要。政府在其中起著主導(dǎo)作用，但同時(shí)也要利用市場(chǎng)機(jī)制，充分調(diào)動(dòng)企業(yè)、個(gè)人及社會(huì)各界開(kāi)發(fā)人力資本的積極性。這看起來(lái)與促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步距離較遠(yuǎn)，實(shí)際上更具有決定性作用，是一個(gè)深層次的問(wèn)題。

為促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步，對(duì)于人力資本開(kāi)發(fā)，稅收方面的激勵(lì)措施主要包括：一是鼓勵(lì)民間辦學(xué)的稅收支持政策。鼓勵(lì)民間辦學(xué)是發(fā)展我國(guó)教育事業(yè)的一條重要途經(jīng)，在我國(guó)現(xiàn)階段財(cái)政困難、教育經(jīng)費(fèi)嚴(yán)重不足的情況下，顯得尤為重要。對(duì)于企業(yè)、個(gè)人和社會(huì)團(tuán)體投資興辦的各種學(xué)校和培訓(xùn)機(jī)構(gòu)，可對(duì)其營(yíng)業(yè)收入和所得予以減、免營(yíng)業(yè)稅和所得稅的優(yōu)惠。二是鼓勵(lì)社會(huì)捐資辦學(xué)的稅收支持政策。對(duì)企業(yè)、個(gè)人和社會(huì)團(tuán)體向教育培訓(xùn)機(jī)構(gòu)和科研機(jī)構(gòu)的捐贈(zèng)，準(zhǔn)予其按實(shí)際捐贈(zèng)額在企業(yè)或個(gè)人所得稅前列支，而不必設(shè)置允許稅前列支的最高捐贈(zèng)限額。三是鼓勵(lì)企業(yè)對(duì)在職職工培訓(xùn)的稅收支持政策。

為適應(yīng)新技術(shù)、新工藝的要求，企業(yè)培訓(xùn)職工的任務(wù)繁重，適當(dāng)提高允許稅前列支的職工教育費(fèi)用的計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)，已顯得十分必要。四是鼓勵(lì)個(gè)人對(duì)人力資本自我投資的稅收支持政策。一方面，實(shí)行對(duì)教育投入的直接鼓勵(lì)或照顧。在日益知識(shí)化的社會(huì)中，終生學(xué)習(xí)、接受終生教育，將成為一個(gè)人在社會(huì)中安身立命、謀求發(fā)展的必需條件，個(gè)人及被贍養(yǎng)人口的教育費(fèi)用將成為一項(xiàng)重要的生計(jì)費(fèi)用，并且其在生計(jì)費(fèi)用中所占比重將日益提高。因此，在修訂個(gè)人所得稅法時(shí)，應(yīng)將教育支出作為生計(jì)費(fèi)用的一個(gè)重要組成部分，在制定扣除標(biāo)準(zhǔn)時(shí)予以充分考慮。另一方面，通過(guò)提高教育投入的回報(bào)率來(lái)激勵(lì)人力資本的自我投入。如通過(guò)對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)（專利權(quán)、著作權(quán)、非專利技術(shù)使用權(quán)等）轉(zhuǎn)讓所得或特許權(quán)使用費(fèi)所得，予以低稅負(fù)優(yōu)惠，直接鼓勵(lì)知識(shí)創(chuàng)新，從而達(dá)到鼓勵(lì)教育投入的目的。

七、增設(shè)低技術(shù)污染稅

人類越來(lái)越認(rèn)識(shí)到，經(jīng)濟(jì)發(fā)展的目標(biāo)，不僅在于提高經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)率，更重要的是提高人們的生活質(zhì)量和全社會(huì)的福利水平。然而，在經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)過(guò)程中，環(huán)境污染問(wèn)題日益嚴(yán)重，不僅破壞了人類的生活環(huán)境，危害了人類的健康，而且降低了經(jīng)濟(jì)生產(chǎn)率——?jiǎng)趧?dòng)力健康受損會(huì)降低勞動(dòng)生產(chǎn)率，環(huán)境退化會(huì)降低許多由人類直接使用的資源的生產(chǎn)力。因此，針對(duì)目前我國(guó)普遍存在的技術(shù)水平低、生產(chǎn)工藝落后、高能耗、污染嚴(yán)重且大量重復(fù)建設(shè)的現(xiàn)象，建議一方面增設(shè)低技術(shù)污染稅，來(lái)引導(dǎo)企業(yè)改進(jìn)或提高技術(shù)水平，積極倡導(dǎo)高技術(shù)、低能耗、高產(chǎn)出的新型生產(chǎn)方式，大力發(fā)展新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，貫徹實(shí)施環(huán)保和可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略；另一方面，對(duì)有利于防止污染的投資活動(dòng)應(yīng)給予適當(dāng)?shù)呢?cái)政支持。

至于污染稅的稅制設(shè)計(jì)問(wèn)題，主要包括納稅人的認(rèn)定、課稅基礎(chǔ)的選擇以及稅率的確定等幾個(gè)方面。首先，污染稅的納稅人應(yīng)該是有污染物排放行為的污染性企業(yè)。其次，污染稅的稅基應(yīng)該在污染物排放量、污染性企業(yè)的產(chǎn)量、生產(chǎn)要素或消費(fèi)品所包含的污染物數(shù)量等幾個(gè)方面選擇，其中最適當(dāng)?shù)亩惢鶓?yīng)是污染物的排放量。再次，污染稅的稅率可以根據(jù)不同地區(qū)、不同行業(yè)污染的機(jī)會(huì)成本不同而采取有差別的定額稅率，同時(shí)稅率不能定得過(guò)高，也不能固定不變。比如芬蘭根據(jù)燃料中碳的含量超過(guò)一定的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)征收資源稅（即環(huán)境污染稅）。

另外，也可考慮對(duì)有利于減少和防止污染的投資活動(dòng)給予一定的稅收和財(cái)政支持。這方面可以廣泛借鑒美國(guó)、日本、德國(guó)和中國(guó)臺(tái)灣的成功經(jīng)驗(yàn)。例如，美國(guó)早在20世紀(jì)60年代就對(duì)研究污染控制新技術(shù)和生產(chǎn)污染替代品予以減免所得稅。中國(guó)臺(tái)灣自1984年12月起，污染防治的研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用超過(guò)過(guò)去5年最高部分的，可以扣減20％[4].英國(guó)一直對(duì)用水及排放污水的服務(wù)設(shè)施免征增值稅。

八、完善稅收與財(cái)政支持政策的配套使用

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家，企業(yè)技術(shù)進(jìn)步主要依靠市場(chǎng)力量的推動(dòng)，但政府通過(guò)稅收與財(cái)政政策在科技進(jìn)步方面的支持作用也是不可缺少的。在發(fā)達(dá)國(guó)家，在每一個(gè)特定的歷史發(fā)展階段，政府都有一個(gè)明確的產(chǎn)業(yè)技術(shù)政策，并通過(guò)研發(fā)補(bǔ)助金、委托費(fèi)和政策性融資等財(cái)政手段配合稅收支持政策，確保產(chǎn)業(yè)技術(shù)政策的貫徹落實(shí)。根據(jù)經(jīng)濟(jì)成長(zhǎng)、技術(shù)進(jìn)步和結(jié)構(gòu)調(diào)整所處階段的不同，發(fā)達(dá)國(guó)家通過(guò)財(cái)政政策配合稅收政策對(duì)科技進(jìn)步的支持范圍和手段也會(huì)有所不同。在經(jīng)濟(jì)發(fā)展初期，財(cái)政政策一般主要通過(guò)補(bǔ)助金、開(kāi)發(fā)委托費(fèi)、政策性貸款和優(yōu)惠稅收政策等形式重點(diǎn)支持主導(dǎo)產(chǎn)業(yè)的技術(shù)開(kāi)發(fā)。進(jìn)入知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，政府財(cái)政政策的重點(diǎn)主要轉(zhuǎn)向?qū)Ω咝录夹g(shù)產(chǎn)業(yè)的支持。政府通過(guò)資助各種基金會(huì)、研究院所和產(chǎn)學(xué)研聯(lián)合體等進(jìn)行產(chǎn)業(yè)技術(shù)開(kāi)發(fā)，并通過(guò)知識(shí)產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)讓，實(shí)現(xiàn)科技成果向現(xiàn)實(shí)生產(chǎn)力的轉(zhuǎn)化。

在技術(shù)進(jìn)步的產(chǎn)業(yè)化和規(guī)?；h(huán)節(jié)上，西方國(guó)家一般通過(guò)財(cái)政投入、政策性融資、引導(dǎo)風(fēng)險(xiǎn)投資、建立科研基金等財(cái)政政策與手段予以扶持和引導(dǎo)?？傊?，在西方國(guó)家，財(cái)政政策對(duì)技術(shù)進(jìn)步的扶持和引導(dǎo)，一般都是以項(xiàng)目為核心，以客觀標(biāo)準(zhǔn)為尺度，實(shí)施非專向性補(bǔ)貼政策。

參考文獻(xiàn)：

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[2]高昌林。中國(guó)基礎(chǔ)科研狀況：中小企業(yè)研發(fā)急需政策扶持[j].了望周刊，2004，（11）：54—55.

篇10

關(guān)鍵詞：融資租賃 增值稅 企業(yè)所得稅 稅收優(yōu)惠政策

融資租賃業(yè)在我國(guó)已經(jīng)有將近30年的發(fā)展歷程，在這一過(guò)程中不僅經(jīng)歷了法律法規(guī)的逐步健全，也經(jīng)歷了稅收政策的從無(wú)到有?？梢哉f(shuō)融資租賃業(yè)的蓬勃發(fā)展極大的盤(pán)活了我國(guó)的經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)，促進(jìn)了企業(yè)的固定資產(chǎn)投資，推動(dòng)了金融市場(chǎng)工具的創(chuàng)新。在我國(guó)經(jīng)濟(jì)中低速增長(zhǎng)已經(jīng)成為新常態(tài)的背景下，在去庫(kù)存的口號(hào)下，企業(yè)固定資產(chǎn)的投資規(guī)模也逐漸放緩，有必要以稅收政策的完善激勵(lì)高質(zhì)量的固定資產(chǎn)投資。

一、我國(guó)現(xiàn)行融資租賃稅收政策有待完善的方面

（一）“營(yíng)改增”的過(guò)渡政策在融資租賃業(yè)的不完善之處

“營(yíng)改增”政策中將融資租賃業(yè)根據(jù)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)的不同，分為以貸款業(yè)務(wù)為實(shí)質(zhì)的融資性售后回租和融資租賃兩大板塊，同時(shí)在每個(gè)板塊下面又分設(shè)有形動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)。根據(jù)以上的分類情況有著6%、11%、17%幾檔不同的稅率級(jí)次。

就融資性售后回租業(yè)務(wù)來(lái)說(shuō)，將其劃分為貸款業(yè)務(wù)并且按照金融業(yè)的6%計(jì)算繳納增值稅，同時(shí)還享受3%即征即退的政策。但是增值稅的抵扣鏈條在此發(fā)生中斷，即售后回租這部分的增值稅是無(wú)法進(jìn)行抵扣的。

此外，對(duì)于融資租賃中直租業(yè)務(wù)中有形動(dòng)產(chǎn)以17%征稅，而對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)按照11%征稅，體現(xiàn)出對(duì)于不同業(yè)務(wù)的差別對(duì)待，但是這種稅率的劃分是否真正的能夠做到在不同征稅對(duì)象之間的公平，在短期也是難以預(yù)見(jiàn)的。融資租賃企業(yè)可能會(huì)因?yàn)橛行位驘o(wú)形資產(chǎn)融資租賃稅后利潤(rùn)的不同而更傾向于選擇其中的某一種作為重點(diǎn)發(fā)展的業(yè)務(wù)，開(kāi)發(fā)市場(chǎng)并進(jìn)行金融創(chuàng)新，從而在一定程度上抑制另一種融資租賃方式的發(fā)展。

（二）企業(yè)所得稅在融資租賃業(yè)現(xiàn)行規(guī)定中存在的問(wèn)題

我國(guó)現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅法》中對(duì)融資租賃業(yè)的折舊按照實(shí)質(zhì)重于形式的方式，而國(guó)際上通用的則是由資產(chǎn)的所有人計(jì)提折舊。

同時(shí)，融資租賃企業(yè)的資產(chǎn)的使用壽命相對(duì)于一般企業(yè)來(lái)說(shuō)會(huì)短一些，而我國(guó)對(duì)于資產(chǎn)的折舊年限有著明確的最低限額。資產(chǎn)的折舊雖然可以全額在稅前扣除，但是這種扣除與資產(chǎn)的實(shí)際損耗相比卻是滯后的，這樣就會(huì)占用企業(yè)的資金同時(shí)限制企業(yè)進(jìn)一步用于投資的資金額度，不利于融資租賃業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

我國(guó)稅法中有融資租賃企業(yè)投資稅收抵免的條款，但是這僅僅是針對(duì)融資租賃期間的規(guī)定，而對(duì)于租賃期滿之后與資產(chǎn)的所有人以及受益人的稅務(wù)處理方式卻沒(méi)有明確的規(guī)定。

（三）稅收優(yōu)惠政策在融資租賃業(yè)激勵(lì)及刺激作用的缺失

我國(guó)在融資租賃業(yè)方面并未形成完整的稅收優(yōu)惠政策的體系。

從關(guān)稅方面來(lái)講，融資租入的進(jìn)口設(shè)備是要征收進(jìn)口關(guān)稅的，同時(shí)也有免稅的情況存在。但是這些免稅的融資租賃設(shè)備都是以各種批復(fù)的形式存在，在審批過(guò)程中存在著較大的主觀隨意性。同時(shí)這種個(gè)案的存在是針對(duì)個(gè)別企業(yè)的，因此也會(huì)導(dǎo)致融資租賃行業(yè)內(nèi)部出現(xiàn)稅收不公平的現(xiàn)象，擾亂融資租賃市場(chǎng)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)。

此外，從流轉(zhuǎn)稅和所得稅的角度來(lái)說(shuō)，對(duì)于融資租賃業(yè)都缺乏相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策的激勵(lì)。融資租賃其實(shí)是一種金融創(chuàng)新工具，但是我國(guó)的稅收優(yōu)惠政策更多的是關(guān)注貨幣相關(guān)的金融工具，而對(duì)于實(shí)物資產(chǎn)相關(guān)的金融創(chuàng)新工具的激勵(lì)不夠。

二、我國(guó)現(xiàn)行融資租賃稅收政策完善的建議分析

（一）增值稅稅收政策及未來(lái)立法應(yīng)當(dāng)完善方面的建議

就“營(yíng)改增”來(lái)說(shuō)，不論是對(duì)于金融業(yè)，還是融資租賃業(yè)，稅收政策的規(guī)定都相對(duì)籠統(tǒng)、不夠細(xì)致規(guī)范的，在實(shí)務(wù)操作中存在盲區(qū)。

“營(yíng)改增”中對(duì)于金融業(yè)的規(guī)定本來(lái)就相對(duì)簡(jiǎn)單，同時(shí)關(guān)注點(diǎn)也都在傳統(tǒng)的金融行業(yè)，涉及到金融創(chuàng)新工具的則少之又少。財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局在公布試點(diǎn)政策之后，又陸續(xù)出臺(tái)了關(guān)于稅收征管，或者集中于某一行業(yè)的稅收問(wèn)題的集中解答的文件，但這其中關(guān)于融資租賃業(yè)的也是寥寥。稅收政策的完善能夠使融資租賃企業(yè)提高稅務(wù)處理的合規(guī)性，增加稅務(wù)處理的確定性，降低稅務(wù)處理的風(fēng)險(xiǎn)，減少稅務(wù)管理的成本。也就是說(shuō)融資租賃業(yè)的稅收政策的完善離不開(kāi)健全的稅收政策的支持。

所以對(duì)于融資租賃業(yè)來(lái)說(shuō)，十分有必要建立健全“營(yíng)改增”的稅收政策，以提高融資租賃企業(yè)的稅收遵從度，減少稅企雙方的稅務(wù)摩擦給雙方帶來(lái)的成本。同時(shí)，還應(yīng)當(dāng)注意的是僅僅完善融資租賃業(yè)還是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，而是需要將“營(yíng)改增”的整體打通，將融資租賃業(yè)的上下游打通，加快增值稅的立法工作。

同時(shí)，還應(yīng)當(dāng)平衡融資租賃業(yè)不同種類之間的稅收負(fù)擔(dān)，簡(jiǎn)化稅種，減少稅率級(jí)次，降低增值稅稅收征管的復(fù)雜程度。以公平稅收的方式促進(jìn)融資租賃業(yè)全面協(xié)調(diào)可持續(xù)的發(fā)展。

（二）以企業(yè)所得稅促進(jìn)融資租賃業(yè)進(jìn)一步的稅收公平

首先，應(yīng)當(dāng)對(duì)于融資租賃業(yè)的經(jīng)營(yíng)范圍和適用的稅收政策有一個(gè)明確的定位，在此基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)融資租U業(yè)與企業(yè)行業(yè)的縱向的稅收公平，同時(shí)實(shí)現(xiàn)融資租賃業(yè)內(nèi)部橫向的稅收公平。

比如，稅法將融資性售后回租定義為貸款服務(wù)，但是卻不能享受金融業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金稅前扣除的待遇，這就會(huì)增加融資租賃業(yè)相對(duì)于傳統(tǒng)金融業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，加劇融資租賃行業(yè)與其他行業(yè)之間的稅收不公平。

此外，從承租方的角度來(lái)說(shuō)，從金融租賃企業(yè)融資租入的固定資產(chǎn)產(chǎn)生的利息費(fèi)用可以稅前扣除，而從非金融融資租賃企業(yè)租入固定資產(chǎn)形成的利息費(fèi)用能否全額扣除還是一個(gè)問(wèn)號(hào)，因?yàn)橐獏⒖冀鹑跇I(yè)同期的利率水平并以此作為扣除限額的標(biāo)準(zhǔn)。所以，從承租方企業(yè)的角度考慮，為了增加稅務(wù)處理的確定性同時(shí)降低稅務(wù)處理的風(fēng)險(xiǎn)，選擇金融租賃公司進(jìn)行交易將會(huì)更為有利。以上這些具有導(dǎo)向性的政策就會(huì)造成融資租賃行業(yè)內(nèi)部的稅收不公平的現(xiàn)象。

所以，從所得稅的角度來(lái)說(shuō)，既然將融資租賃的部分業(yè)務(wù)劃分為貸款業(yè)務(wù)，就應(yīng)當(dāng)享受與金融業(yè)同等的稅收政策。同時(shí)，減少稅收政策對(duì)融資租賃行業(yè)內(nèi)部的扭曲，保持稅收的中性，均衡行業(yè)內(nèi)部的發(fā)展。

（三）以稅收優(yōu)惠政策積極引導(dǎo)融資租賃業(yè)的再發(fā)展

積極的稅收優(yōu)惠政策將會(huì)引導(dǎo)社會(huì)資本向融資租賃業(yè)的流動(dòng)，推動(dòng)行業(yè)的發(fā)展，這就需要形成以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主體的稅收優(yōu)惠政策。

首先，在增值稅方面應(yīng)當(dāng)將視同金融業(yè)的那部分融資租賃業(yè)務(wù)享受金融業(yè)的稅收優(yōu)惠政策。融資租賃業(yè)務(wù)作為金融創(chuàng)新工具在我國(guó)的發(fā)展有很大一部分的原因就是出于稅收籌劃的目的，可見(jiàn)稅收政策的些許變動(dòng)都會(huì)對(duì)融資租賃業(yè)產(chǎn)生巨大的影響，并且這個(gè)影響是十分深遠(yuǎn)的。所以對(duì)融資租賃業(yè)給予一定增值稅的稅收優(yōu)惠也將會(huì)產(chǎn)生相似的刺激效果。同時(shí)，在進(jìn)口關(guān)稅免稅方面應(yīng)當(dāng)制定統(tǒng)一的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，這樣融資租賃可以以此進(jìn)行稅收籌劃，也使得海關(guān)和企業(yè)能夠做到有法可依，雙方的行為都有可以依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)。

此外，在所得稅方面的稅收優(yōu)惠政策應(yīng)當(dāng)從稅前扣除入手。比如，融資性售后回租的利息可以全額扣除，或者扣除條件適當(dāng)放寬。融資租賃企業(yè)的所得稅具體操作可以更多的參考金融企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，比如貸款損失準(zhǔn)備金的稅前扣除方面。

融資租賃業(yè)的稅收優(yōu)惠必須能夠形成一個(gè)相對(duì)完整的體系才能更好的發(fā)揮作用。

三、結(jié)束語(yǔ)

融資租賃業(yè)的經(jīng)營(yíng)形式較多，而稅收政策相對(duì)來(lái)說(shuō)具有一定的滯后性，因此對(duì)于融資租賃業(yè)稅收政策的完善不是一蹴而就的，而是一個(gè)逐步完善的過(guò)程。這需要稅務(wù)機(jī)關(guān)和融資租賃企業(yè)之間的不斷的溝通和磨合，才能更好的以稅收政策促進(jìn)融資租賃業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：